Die Beurteilung einer Lieferung als durchgängig oder „gebrochen“ hat einen wesentlichen Einfluss auf die umsatzsteuerliche Behandlung des Liefergeschäfts. Mit dem neuen UStR-Wartungserlass 2017 hat nunmehr die Rechtsansicht der österreichischen Finanzverwaltung in die USt-Richtlinien Eingang gefunden, dass keine gebrochene Lieferung vorliege, wenn die Unterbrechung 14 Tage nicht überschreitet.
Einheitlichkeit der Lieferung trotz Transportunterbrechung
Über die Einheitlichkeit einer Lieferung trotz Transportunterbrechung unter Berücksichtigung der aktuellen Rechtsprechung haben wir im Rahmen unseres Newsletters bereits mehrfach berichtet (vgl zuletzt unseren NL-Beitrag „UMSATZSTEUER| Einheitliche ig Lieferung trotz Transportunterbrechung!“ vom 11.8.2017).
Im Wartungserlass 2017 des BMF wurde die Rz 3982 UStR um die aktuelle höchstgerichtliche Rechtsprechung ergänzt und durch eine 14-Tage-Frist konkretisiert. Die spätestens ab 1.1.2019 zwingend anzuwendenden Kernaussagen der Neuerungen können wie folgt zusammengefasst werden:
- Eine einheitliche Lieferung im Zwei-Parteiengeschäft liegt auch dann vor, wenn Lieferer und Abnehmer am Transport beteiligt sind.
- Eine einheitliche Lieferung in diesem Zusammenhang bedingt, dass
- der Abnehmer bereits zu Beginn des Transportes feststeht,
- ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang zwischen Lieferung des Gegenstandes und Beförderung gegeben ist und
- ein kontinuierlicher Ablauf des Transportvorgangs gegeben ist.
Die bisher unbestimmte zeitliche Komponente wurde mit dem UStR-Wartungserlass nunmehr mit einer 14 Tage-Frist eingegrenzt. Demnach liege kein kontinuierlicher Ablauf und dementsprechend kein zeitlicher Zusammenhang vor, wenn diese 14 Tage-Frist überschritten würde.
Beispiel
- Sachverhalt: Der österreichische Unternehmer B kauft vom österreichischen Unternehmer A einen Gegenstand zu. Dieser Gegenstand wird von A in ein Zwischenlager des B transportiert. Eine Woche später wird der Gegenstand von B aus dem Lager entnommen und von ihm anschließend nach Italien transportiert.
- Lösung: In diesem Fall liegt eine einheitliche Lieferung vor, da B als Abnehmer bereits zu Beginn des Transports feststeht. Der Umstand, dass sowohl A als auch B am Transport beteiligt sind, ist unschädlich. Der zeitliche Zusammenhang der Lieferung ist als gegeben anzusehen, da die Unterbrechung des Transports nicht mehr als 14 Tage beträgt.
- Variante: Die Dauer der Transportunterbrechung beträgt drei Wochen:
Mit Beginn der Beförderung/Versendung der Waren in das Lager des B muss A zunächst von einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung ausgehen. Demgemäß erfolgt die Rechnungsausstellung zu diesem Zeitpunkt ohne Umsatzsteuer.
Da gemäß Rz 3982 UStR in Hinkunft (nach der spätestens ab 1.1.2019 zu beachtenden Rechtsansicht) eine 14 Tage-Frist für die Beurteilung als durchgängige Lieferung zu beachten ist, würde folglich die Überschreitung dieser „Schonfrist“ von zwei Wochen eine Rechnungskorrektur bedingen. Auch wenn es grundsätzlich möglich ist, dass der Lieferant dennoch einen zeitlichen Zusammenhang beweisen kann (etwas durch lückenlose Dokumentation), steht es im Ermessen der Finanzverwaltung, ob dieser Argumentation im Prüfungsfalle tatsächlich gefolgt wird. Dementsprechend erscheint eine Rechnungskorrektur infolge Fristüberschreitung unumgänglich, wenn ein latentes Prüfungsrisiko vermieden werden soll.
Fazit
Die Berücksichtigung der VwGH-Rechtsprechung, wonach eine einheitliche Lieferung grundsätzlich auch im Falle einer Transportunterbrechung vorliegen kann, ist angesichts der ständigen EuGH-Judikatur konsequent. Dabei erscheint jedoch die bloß 14-tägige Unterbrechungsfrist als sehr kurz bemessen und unseres Erachtens auch nicht praxisgerecht (Verwaltungsaufwand infolge erforderlicher Rechnungskorrekturen). Es bleibt abzuwarten, ob seitens der Finanzverwaltung fortan eine einheitliche innergemeinschaftliche Lieferung bei einer mehr als zweiwöchigen Transportunterbrechung kategorisch verneint wird oder ob – bei entsprechenden Nachweisen - auch andere einzelfallbezogene Praxislösungen möglich sein werden.
Sollte Ihnen in konkreten Zweifelsfällen die Abgrenzung zwischen einheitlichen und gebrochenen Lieferungen schwerfallen, so unterstützen wir Sie gerne bei einer korrekten und praktikablen umsatzsteuerlichen Beurteilung. Für weitere Fragen zu diesem Themenkomplex stehen Ihnen die Verfasser sowie die übrigen Experten des ICON-Umsatzsteuerteams gerne zur Verfügung.
