Das Bundesfinanzgericht hatte sich vor einigen Monaten mit der Anwendung der lohnsteuerlichen Sechstelbegünstigung für sonstige Bezüge betreffend Auslandseinkünfte in DBA-Fällen auseinanderzusetzen. Mit seiner nachfolgend erläuterten Entscheidung hat das BFG in Wesentlichen die bisherige Rechtsansicht der Finanzverwaltung bestätigt.
In diesem interessanten Rechtsmittelverfahren (<link https: findok.bmf.gv.at external-link-new-window externen link in neuem>BFG vom 13.9.2016, RV/7104796/2015) hatte es das Bundesfinanzgericht mit folgendem Sachverhalt zu tun: Ein Mitarbeiter eines österreichischen Unternehmens wurde temporär, bis Jahresende 2012, zur rumänischen Tochtergesellschaft entsandt. Ab 1.1.2013 war dieser Mitarbeiter wieder bei seinem österreichischen Arbeitgeber im Inland tätig. Im Laufe des Jahres 2013 sind dem zurückgekehrten Mitarbeiter insgesamt folgende Sonderzahlungen zugeflossen:
- Bonuszahlung für die im Jahr 2012 in Rumänien (!) ausgeübte Tätigkeit (ausbezahlt im April 2013)
- Urlaubszuschuss (ausbezahlt im Mai 2013)
- Weihnachtsremuneration (ausbezahlt im Oktober 2013)
Das BFG hatte nun die Frage zu beantworten, ob durch die Bonus(nach)zahlung für die im Ausland (Rumänien) ausgeübte Tätigkeit das begünstigte Jahressechstel gemäß § 67 EStG für das Jahr 2013 bereits zum Großteil verbraucht wurde oder nicht. Unbestritten war, dass aufgrund des maßgeblichen Doppelbesteuerungsabkommens (Art 15 DBA-Rumänien) und unter Anwendung des Kausalitätsprinzips das Besteuerungsrecht an der fraglichen Bonuszahlung grundsätzlich Rumänien zustand. Österreich hatte diese Einkünfte - unter Progressionsvorbehalt - von der Besteuerung auszunehmen.
Inwieweit sonstige Bezüge in den Genuss einer Sechstelbegünstigung fallen, ist grundsätzlich eine Frage des nationalen österreichischen Steuerrechts. Für die Anwendbarkeit der Sechstelbegünstigung ist nach Meinung des BFG das Zuflussprinzip des § 19 EStG maßgebend. Kommt es also in Österreich zu einem Zufluss von nichtselbständigen Einkünften aus einer früheren Auslandstätigkeit (hier: Bonuszahlung für die in Rumänien ausgeübte Tätigkeit), so unterliegen diese Einkünfte grds der unbeschränkten Steuerpflicht in Österreich. Handelt es sich dabei um eine Sonderzahlung, so vermindert diese sogleich auch das begünstigte Jahressechstel nach § 67 EStG. Dies bedeutet, dass die erst später zugeflossenen inlandsbezogenen Sonderzahlungen (Urlaubszuschuss und Weihnachtsremuneration) im gegenständlichen Fall nur mehr insoweit in den Genuss der Sechstelbegünstigung kommen konnten, als das Jahressechstel nicht bereits durch die Bonuszahlung für die Tätigkeit in Rumänien aufgebraucht worden war. Das Ausmaß der Sechstelgrenze in Bezug auf Sonderzahlungen bestimmt sich ohne Beeinflussung durch das Abkommensrecht. Somit ist es unerheblich, ob die Sonderzahlung gemäß DBA in Österreich oder – wie im vorliegenden Fall – in Rumänien besteuert werden darf. Die über die Sechstelbegünstigung hinausgehenden Sonderzahlungen sind bekanntermaßen mit dem normalen Steuertarif gemäß § 33 Abs 1 EStG zu versteuern.
Das BFG gab dem Berufungswerber aber insoweit recht, als die unter die Sechstelbegünstigung fallenden auslandsbezogenen Sonderzahlungen nicht zur Bemessungsgrundlage für den Durchschnittssteuersatz gehören. Im Rahmen des Progressionsvorbehaltes war daher lediglich der restliche, nicht mehr begünstigte Betrag der Bonussonderzahlung zu berücksichtigen.
Das BFG hat eine Revision grundsätzlich zugelassen, zumal dazu noch keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs (VwGH) vorliegt und der gegenständlichen Rechtsfrage grundsätzliche Bedeutung zukommt.
Grundsätzliche Aufteilung von laufenden und sonstigen Bezügen in DBA-Fällen(1)
Es ist hiebei als Grundsatz eine Aufteilung nach der Anzahl der maßgebenden Arbeitstage vorgesehen, wobei stets wie folgt vorgegangen werden soll:
Zunächst sind jene Bezugsteile, die ausschließlich durch die in dem einen oder anderen Staat zu besteuernde Tätigkeit verursacht wurden, direkt dem jeweiligen Staat zuzuordnen. Die sodann nicht direkt zuordnungspflichtige Restgröße der Bezüge (einschließlich beispielsweise Weihnachts- und Urlaubsremunerationen) wird schließlich nach einem Tagesschlüssel aufgeteilt. In dem einer Verständigungsvereinbarung zwischen Deutschland und Österreich aus dem Jahr 1997 zugrunde liegenden Beispielsfall wurde bei angenommenen 220 Arbeitstagen im Entsendungsjahr an 146 Tagen in Deutschland und an 74 Tagen in Österreich gearbeitet. Dies führte in Bezug auf die nicht direkt zuordenbaren Sonderzahlungen zu einer anteiligen Steuerfreistellungsverpflichtung von 66,36% (146/220*100). Im Ergebnis bedeutet dies, dass auch der Freibetrag von 620 Euro lediglich iHv 66,36% den freizustellenden Sonderzahlungen zuzuordnen ist.
Für weitere Fragen stehen Ihnen die Verfasser gerne zur Verfügung!
1) Siehe dazu bereits <link https: findok.bmf.gv.at external-link-new-window externen link in neuem>EAS 3331 vom 20.8.2013 mit Hinweis auf Abschnitt B Z 3 des
Ergebnisprotokolls über österreichisch-deutsche Verständigungsgespräche vom 21.3.1998 in Wien.
