Die Beurteilung, ob eine „Bauleistung“ im umsatzsteuerlichen Sinne vorliegt oder nicht, stellt die Unternehmer in der Praxis oftmals vor große Herausforderungen bzw Abgrenzungsschwierigkeiten. Vor diesem Hintergrund wurde in die österreichischen Umsatzsteuerrichtlinien eine sog. Zweifelsfallregelung aufgenommen. In einem aktuellen Erkenntnis des VwGH vom 25.04.2018, Ro 2017/13/0003, hat das Höchstgericht jedoch der rechtlichen Bedeutung von Richtlinien wieder einmal klar die Grenzen aufgezeigt mit der Konsequenz, dass eine Berufung auf die fragliche Rz 2602c UStR keine Rechtssicherheit zu gewährleisten vermag. Bei Zweifeln darüber, ob tatsächlich eine Bauleistung erbracht wird, kann daher nicht einfach von beiden Parteien einvernehmlich eine solche angenommen werden, wenn nach objektiver Betrachtung und genauer Prüfung keine Bauleistung zu argumentieren ist.
Ein Unternehmen, welches im Baugewerbe in Österreich tätig ist, hatte diverse „Bauleistungen“ an portugiesische Subunternehmer vergeben. Dabei wurde auch vertraglich geregelt, dass dem ausländischen Subunternehmer durch den österreichischen Unternehmer Arbeitsquartiere, Arbeitsmittel, Werkzeuge etc zur Verfügung gestellt werden. Diese Leistungen wurden dem Subunternehmer mit einer Bearbeitungsgebühr iHv 10 % in Rechnung gestellt. Man war der Ansicht, dass die fraglichen Leistungen allesamt nach dem Bauleistungs-Reverse-Charge gemäß § 19 Abs. 1a UStG abzuwickeln sind, wobei man sich auf die Zweifelsfallregelung in den Umsatzsteuerrichtlinien stützte (Rz 2602c UStR).
Im Zuge einer Außenprüfung beim Unternehmen wurde diese umsatzsteuerliche Behandlung jedoch beanstandet, zumal davon auszugehen sei, dass die für den Subunternehmer erbrachten Leistungen jeweils gesondert zu beurteilen sind, sodass es nicht zur Anwendung des Bauleistungs-Reverse-Charge komme. Denn die Zurverfügungstellung von Arbeitsquartieren wäre gemäß § 3a Abs. 9 lit b UStG am Grundstücksort in Österreich steuerbar und steuerpflichtig. Die Bereitstellung von Arbeitsmitteln, Werkzeugen usw wären hingegen als reine Inlandslieferungen zu betrachten. Folglich seien die Rechnungen an den portugiesischen Subunternehmer falsch ausgestellt worden und demgemäß zu korrigieren.
Bis dato ist man davon ausgegangen, dass die in den Umsatzsteuerrichtlinien festgelegte Zweifelsfallregelung grundsätzlich zur Anwendung kommen kann. Aufgrund des weiten umsatzsteuerlichen Bauleistungsbegriffs und der damit einhergehenden Abgrenzungsprobleme findet sich unter der Rz 2602c UStR nämlich folgende Regelung: „ … Bestehen im Einzelfall Zweifel, ob eine Bauleistung vorliegt (zB Einbau von Küchen, Ladeneinrichtungen), kann vom Leistenden und vom Leistungsempfänger einvernehmlich davon ausgegangen werden, dass eine Bauleistung vorliegt. …“. Sollten also Zweifel bestehen, ob es sich bei einer sonstigen Leistung tatsächlich um eine Bauleistung handelt oder nicht, konnten sich in der Praxis die beiden Unternehmer einvernehmlich für das Vorliegen einer Bauleistung entscheiden.
Laut Verwaltungsgerichtshof trifft dies jedoch NICHT zu, da bei jeder sonstigen Leistung die tatsächlichen Gegebenheiten geprüft werden müssen. Im oben genannten Fall würde bei der Zurverfügungstellung von Arbeitsquartieren eindeutig eine Grundstücksleistung vorliegen und wäre dies somit unter keinen Umständen als Bauleistung zu qualifizieren.
Der Verwaltungsgerichtshof hat in diesem Zusammenhang auch neuerlich ausgesprochen, dass die vom Bundesministerium für Finanzen veröffentlichten Erlässe und Richtlinien für die Gerichte (Bundesfinanzgericht und Höchstgericht) keine bindende Wirkung entfalten, zumal darin weder objektive noch subjektive Ansprüche des Steuerpflichtigen begründet werden (vgl VwGH 25.06.2018, 2007/15/0102).
Mit der Entscheidung des VwGH vom 25.04.2018, Ro 2017/13/003, steht nun eindeutig fest, dass bei der Würdigung umsatzsteuerlicher Sachverhalte die tatsächlichen Gegebenheiten obligatorisch zu beachten sind. Sollte man als Unternehmer eine Leistung unter Anwendung der UStR-Zweifelsfallregelung als „Bauleistung“ qualifizieren, kann damit keineswegs gewährleistet werden, dass dies in einem Rechtsmittelverfahren auch seitens der Gerichte so akzeptiert wird.
Conclusio
Dass die Anwendung von Richtlinien keine Rechtssicherheit vor den Gerichten zu garantieren vermag, ist nicht wirklich neu bzw ergibt sich bereits aus den Grundprinzipien des Stufenbaus der Rechtsordnung. Bei Bauleistungen wurde aber die Zweifelsfallregelung bisher dennoch gerne strapaziert, weil es gerade in diesem Bereich in manchen Situationen einen breiten Interpretationsspielraum gibt. Der VwGH hat aber klargestellt, dass bei der umsatzsteuerlichen Beurteilung eine eingehende Leistungsprüfung nicht durch eine pauschale Regelung umgangen werden kann. Es ist daher notwendig, eine fundierte rechtliche Überprüfung vor der tatsächlichen Erbringung vorzunehmen und die gewählte Abrechnungsart bei wirklichen Zweifelsfällen entsprechend schlüssig zu dokumentieren.
Falls Sie Unterstützung bei der Qualifikation von „Bauleistungen“ benötigen, stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Umsatzsteuerexperten der ICON jederzeit gerne zur Verfügung.
