Als Baustein zur Harmonisierung des Mehrwertsteuersystems im EU-Binnenmarkt wurden bekanntlich die sog. „Quick Fixes“ beschlossen, die seit 1. Jänner 2020 für grenzüberschreitende Liefergeschäfte anzuwenden sind. Ziel der neuen Quick Fixes ist insbesondere die Schaffung von Vereinfachungen durch eine europaweit gleich ausgerichtete Umsetzung von Richtlinienregeln, was für die Praxis jedoch auch einen erhöhten Informationsbedarf bedeutet. Im Rahmen der Aktualisierung der Umsatzsteuerrichtlinien hat das österreichische BMF versucht, im kürzlich veröffentlichten UStR-Wartungserlass 2019 verschiedene Zweifelsfragen in Zusammenhang mit den neuen Regelungen zu klären und deren praxisgerechte Anwendung zu gewährleisten. Einige wichtige Änderungen haben wir im Folgenden zusammengefasst. Zudem können wir Ihnen einen praktikablen Arbeitsbehelf für die neuen ZM-Meldepflichten anbieten.
Über die seit 1. Jänner 2020 geltenden „Quick Fixes“ haben wir im Rahmen unseres Newsletters bereits mehrfach informiert (vgl zuletzt unseren NL-Beitrag „UMSATZSTEUER | EU-Harmonisierung: Neue Quick Fixes in der Praxis“ vom 22.11.2019).
Allerdings gab vor der Einführung noch einige Unklarheiten, bei denen sich erst jetzt die Nebel lichten. Einige Zweifelsfragen konnten bereits im Rahmen der jüngsten Wartung der Umsatzsteuerrichtlinien geklärt werden (UStR-Wartungserlass 2019, in dessen Begutachtungsverfahren auch einige praxisorientierte Vorschläge der ICON berücksichtigt wurden). Nachfolgend wollen wir Sie auf einige wichtige Punkte hinweisen, die bei der praktischen Anwendung und Umsetzung der neuen Regelungen zu berücksichtigen sind:
Konsignationslagergeschäfte
Seit 1. Jänner 2020 gibt es für Konsignationslagergeschäfte erstmals eine EU-weit einheitliche Vereinfachungsregelung. Sofern die in Art. 1a Abs. 1 UStG aufgelisteten Bedingungen erfüllt werden, führen die Warenverbringungen in das Lager (Bestückung durch den Lieferanten) zu keinen meldepflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerben des Lieferanten mehr. Erst bei der Entnahme ist der Verkauf an den geplanten Erwerber als innergemeinschaftliches Liefergeschäft des Lieferanten im ursprünglichen Abgangsland der Waren zu melden und vom Kunden als Erwerb zu erfassen. Insofern kann durch die Anwendung das Art. 1a UStG eine Registrierungspflicht in Österreich durch den Lieferanten vermieden werden.
Problematisch ist jedoch, wenn durch eine schädliche Verwendung der Waren dennoch eine nachträgliche Erwerbsbesteuerungspflicht des Lieferanten entsteht, mit der auch eine umsatzsteuerliche Registrierung in Österreich einhergehen würde. Besonders brisant ist hierbei der in Art. 1a Abs. 5 Z 3 UStG angeführte Verlust oder Schwund der Waren im Lager. Da im Gesetz kein Freibetrag bzw keine Freigrenze vorgesehen ist, würde jede Art von Lagerdifferenzen zu einer Registrierungspflicht des Lieferanten führen. Diese massive Ungewissheit für den Lieferanten wurde nunmehr durch eine Neutextierung der Rz 3694 UStR idF WE 2019 entschärft: Bei Zerstörung, Verlust oder Diebstahl eines Gegenstandes, der unter Anwendung der Konsignationslagerregelung verbracht wurde, hat der liefernde Unternehmer im Konsignationslagerstaat grds eine Verbringung zu versteuern (und zwar am Tag des Abhandenkommens). Wenn allerdings weniger als 5 % des Wertes der betreffenden Gegenstände zerstört, verloren oder gestohlen wurden, ist keine Verbringung zu versteuern.
Zur Berechnung der 12-Monats-Frist, deren Überschreiten ebenfalls zu einer Nachversteuerung durch den Lieferanten und insofern zu einer Registrierungsverpflichtung führen würde, wurde unter Rz 3691 UStR-WE 2019 klargestellt, dass bei der Fristenberechnung das FIFO-Verfahren heranzuziehen ist.
Begründung einer Betriebsstätte im Zusammenhang mit einem Konsignationslager
Im Zusammenhang mit einem Konsignationslager bleibt nach wie vor offen, ob ein solches, wenn es im Eigentum des Lieferanten steht oder sich in seiner Verfügungsmacht befindet, eine „feste Niederlassung“ im umsatzsteuerlichen Sinne begründet. Rz 3691 UStR verweist diesbezüglich auf Art 11 Abs 2 der VO (EU) 282/2011, wonach als feste Niederlassung jede Niederlassung gilt, die einen hinreichenden Grad an Beständigkeit sowie eine Struktur aufweist, die es von der personellen und technischen Ausstattung her erlaubt, Dienstleistungen zu erbringen. Entsprechend der österreichischen Sichtweise wird daher durch die Einrichtung eines Konsignationslagers in Österreich keine umsatzsteuerliche Betriebsstätte (feste Niederlassung) durch den Lieferanten begründet.
Meldepflichten iZm Konsignationslagergeschäften
Im Zuge der neuen Regelungen für die umsatzsteuerliche Handhabung der Bestückung des Lagers, der Entnahmen, der Rücklieferungen, der Fristüberschreitung sowie der Änderung des geplanten Erwerbers oder des Erfassens einer allfälligen Lagerdifferenz, wurde das elektronische Formular für die Zusammenfassende Meldung (ZM) angepasst. Daraus kann abgeleitet werden, mit welchem Code und welchen UID-Nummern sowie zu welchem Zeitpunkt zusätzliche Meldungen vorzunehmen sind. Da diese zusätzlichen Meldungen eine Systemanpassung bedingen, damit sie automatisiert und lückenlos erfolgen können, erscheint eine Zusammenschau der verschiedenen Szenarien und der damit verbundenen Meldevorgänge für Unternehmer zweckmäßig. Da eine solche Übersicht im Rahmen des UStR-WE 2019 nicht zur Verfügung gestellt wird, haben wir zu den ig Konsignationslagergeschäften und deren umsatzsteuerliche Behandlung und Meldepflichten in der ZM ab 1.1.2020 einen Arbeitsbehelf für die Praxis konzipiert, den wir Ihnen gerne kostenlos anbieten.
Mitteilungspflicht der UID-Nummer als Voraussetzung für die Steuerfreiheit
Seit dem 1. Jänner 2020 gehört eine dokumentierte Mitteilung der zu verwendenden UID-Nummer zu den materiellrechtlichen Voraussetzungen für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung. Der Lieferant kann daher die Lieferung in einen anderen EU-Mitgliedstaat nur mehr dann steuerfrei behandeln, wenn ihm vom Kunden eine gültige ausländische UID-Nummer mitgeteilt wurde. Bisher war nicht eindeutig geklärt, ob es sich hierbei zwingend um eine UID-Nummer des Bestimmungslandes der Waren handeln muss. In der Rz 3981 UStR-WE 2019 wurde jedoch explizit angeführt, dass der Abnehmer (lediglich) eine von einem anderen Mitgliedstaat erteilte UID-Nummer mitteilen muss, womit Österreich eindeutig der Richtlinienvorgabe folgt.
Die Mitteilungspflicht der UID-Nummer ist grundsätzlich an keine bestimmte Form gebunden. Um Probleme mit Lieferanten bzw. der Behörde zu vermeiden, empfehlen wir jedoch, die UID-Nummer tunlichst schriftlich – beispielsweise auf der Bestellung oder in einem eigenen Side-Letter – mitzuteilen. Der Zeitpunkt der Mitteilung ist zwar nicht explizit geregelt, es ist jedoch zu beachten, dass diese Information dem Lieferanten jedenfalls vor der tatsächlichen Durchführung der Lieferung zukommen sollte.
Eine nachträgliche (Rechnungs-)Berichtigung ist möglich, wenn eine ausländische UID-Nummer verspätet mitgeteilt wurde. Allerdings muss der Erwerber dem Lieferanten den Unternehmerstatus nachweisen und müssen Betrug und Missbrauch ausgeschlossen werden können (zB durch geänderte Lieferadressen oder verspätete Zuteilung einer UID-Nummer im Registrierungsprozess).
Beachten Sie: Die vormals ergangene EUGH-Rechtsprechung, wonach die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen trotz Fehlens einer gültigen ausländischen UID-Nummer nicht versagt werden darf, wenn alle anderen Voraussetzungen für die innergemeinschaftliche Lieferung erfüllt wurden, ist aufgrund der geänderten Rechtslage NICHT mehr maßgeblich. Generell droht bei fehlerhaft abgewickelten innergemeinschaftlichen Lieferungen seit 1. Jänner 2020 ein Verlust der Steuerbefreiung, sodass von vornherein verstärkt auf die Erfüllung aller Voraussetzungen geachtet werden sollte!
Zusammenfassende Meldung
Weitere Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist die Rechtzeitigkeit der Zusammenfassenden Meldung (ZM). Der UStR-Wartungserlass verweist diesbezüglich auf Art 21 Abs 3 UStG, wonach die ZM bereits mit Ende des Folgemonats, in dem die innergemeinschaftliche Warenlieferung ausgeführt wurde, abgegeben werden muss. Beachten Sie daher, dass eine Abgabe gemeinsam mit der Umsatzsteuervoranmeldung zu spät wäre!
Bei einem Versäumnis im Zusammenhang mit der Abgabe und Erklärung der Zusammenfassenden Meldung kommt es entsprechend der Richtlinie zwar zu keiner Versagung der Steuerbefreiung, wenn das Versäumnis zur Zufriedenheit der zuständigen Behörden ordnungsgemäß begründet werden kann (beispielsweise wenn bei erfolgter Umgründung des Erwerbers dessen alte UID-Nummer verwendet wurde). Da die Akzeptanz einer solchen Begründung jedoch vom Ermessen der zuständigen Finanzbeamten abhängt, sollte ein derartiges Versäumnis durch eine entsprechende systemtechnische Lösung tunlichst vermieden werden.
FAZIT
Die mit 1. Jänner 2020 in Kraft getretenen „Quick Fixes“ führen auf der einen Seite zu Vereinfachungen bei Konsignationslagergeschäften, auf der anderen Seite aber auch zu Verschärfungen bei der Rechtfertigung von steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen. Insbesondere ist hierbei auf die neue Mitteilungspflicht (immer schriftlich!) und die rechtzeitige und korrekte Abgabe der Zusammenfassenden Meldung (bis Ende des Folgemonats!) zu achten. Mit der Anwendung der Konsignationslagerregelung soll vorrangig eine Registrierung des Lieferanten im Bestimmungsland vermieden werden. Eine in Österreich neu eingeführte Toleranzgrenze von 5 % des Wertes der gelieferten Waren soll eine Nachversteuerungspflicht auch bei Schwund ausschließen. Damit die neu eingeführten Meldepflichten in der ZM korrekt abgewickelt und vor allem systemtechnisch eingepflegt werden können, stellt ICON einen für die Praxis wertvollen Arbeitsbehelf zur Verfügung.
Sofern Sie weitere Praxistipps oder Unterstützung bei der Umsetzung der neuen Regelungen in Ihrem Unternehmen benötigen, stehen Ihnen hierfür die Verfasser sowie auch die übrigen ExpertInnen der Service Line "Indirect Tax & Customs" jederzeit gerne zur Verfügung. Wir können Ihnen auch weiterhelfen, wenn Sie weitere Informationen zur Umsetzung der neuen Bestimmungen in anderen Mitgliedstaaten benötigen.
