Auch Abschlussprüfer unterliegen ihrerseits einer Prüfungspflicht, und zwar im Hinblick auf die Qualitätssicherung. Deshalb sind nach dem Abschlussprüfer-Aufsichtsgesetz (§ 24 APAG) in Prüfbetrieben in periodischen Abständen entsprechende Qualitätssicherungsprüfungen (QS-Prüfungen) durch anerkannte Qualitätssicherungsprüfer (QS-Prüfer) durchzuführen und ist dies entsprechend zu bescheinigen. Nachfolgend ein kurzer Überblick über Inhalt und Grenzen dieser QS-Prüfungen.
Der Fachsenat für Unternehmensrecht und Revision der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer (KSW) hat am 28.11.2018 das Fachgutachten über die „Durchführung von Qualitätssicherungen“ beschlossen (KFS/PG 15), welches von der Abschlussprüferaufsichtsbehörde (APAB) genehmigt wurde. Die nachfolgenden Ausführungen beziehen sich insbesondere auf Kerninhalte des Fachgutachtens KFS/PG 15:
Ziel und Umfang der QS-Prüfung
Wirtschaftsprüfer und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, welche Abschlussprüfungen, prüferische Durchsichten und sonstige Prüfungen iSd Verordnung der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer zur Durchführung prüfender Tätigkeiten (KSW-PRL 2017) durchführen, müssen Regelungen und Maßnahmen zur Gewährleistung einer hohen Qualität der Berufsausübung einrichten. Diese Verpflichtung gilt für den gesamten Tätigkeitsbereich des Prüfbetriebes (iSd § 2 Z 11 APAG).
Prüfungsbetriebe, die nicht zur QS-Prüfung verpflichtet sind, können sich freiwillig einer QS-Prüfung unterziehen. In diesem Fall gelten die Vorschriften gem. § 23 Abs 5 APAG und das Fachgutachten KFS/PG 15 gleichermaßen.
Ziel der QS-Prüfung ist es, die eingerichteten Regelungen und Maßnahmen zur Qualitätssicherung eines Prüfbetriebs zu prüfen. Die Prüftätigkeit muss je nach Umfang und Komplexität des Prüfbetriebs angemessen und geeignet sein.
Schlussendlich soll mit der erfolgreich absolvierten QS-Prüfung die (jeweils zeitlich befristete) Bescheinigung der APAB gemäß § 35 APAG erlangt werden, welche die wesentliche Grundlage für die Durchführung von Abschlussprüfungen in Österreich darstellt.
Unabhängigkeit und Verschwiegenheit
Die QS-Prüfung darf den für die berufliche Ausübung geltenden Unvereinbarkeitsregelungen nicht zuwiderlaufen. Auch wechselseitige QS-Prüfungen sind unzulässig. Weiters darf ein QS-Prüfer während der Prüfung und in den letzten drei Jahren vor Durchführung einer QS-Prüfung nicht mit dem zu prüfenden Prüfbetrieb als Gesellschafter, Mitarbeiter oder in sonstiger vergleichbarer Weise verbunden sein. Beispielsweise darf ein für die interne Nachschau extern Beauftragter oder ein ehemaliger Mitarbeiter, der an Abschlussprüfungen seit der letzten QS-Prüfung mitgearbeitet hat, nicht QS-Prüfer sein.
Die Verschwiegenheitspflicht der Abschlussprüfer, der Gehilfen und der bei der Prüfung mitwirkenden gesetzlichen Vertreter einer Prüfungsgesellschaft gemäß § 275 Abs. 1 Satz 1 UGB ist eingeschränkt, da dies nach §§ 24 ff APAG für die Durchführung einer QS-Prüfung erforderlich ist. Die Geschäfts- und Betriebsgeheimnisse, welche im Rahmen der QS-Prüfung behandelt worden sind, dürfen von den Prüfungsbeteiligten nicht an Dritte offenbart oder verwertet werden. Wird diese Pflicht verletzt, kann es zu einer Schadenersatzpflicht gegenüber dem Prüfungsbetrieb kommen.
Prüfungshandlungen einer risikoorientierten QS-Prüfung
Als Vorbereitung hat der QS-Prüfer Informationen über das QS-System und dessen Entwicklung seit der letzten QS-Prüfung einzuholen. Daraus sollen dann die qualitätsgefährdenden Risiken des Prüfbetriebs festgestellt werden, um in einem weiteren Schritt die Angemessenheit und Wirksamkeit des QS-Systems zur Identifizierung dieser Risiken beurteilen zu können.
In der nachstehenden Abbildung wird ein Überblick über die notwendigen Schritte einer risikobasierten QS-Prüfung gegeben:
Abbildung 1: Notwendige Schritte für die Durchführung einer QS-Prüfung
Gewinnung eines Verständnisses des Prüfungsbetriebes und dessen QS-System
Das Verständnis muss so weit gehen, dass qualitätsgefährdende Risiken des Prüfungsbetriebs identifiziert und beurteilt werden können. Dazu ist es erforderlich, Kenntnisse zur Mandantenstruktur, zur Auftragsstruktur, zu Tätigkeitsschwerpunkten, zur Mitarbeiterstruktur und zu organisatorischen Details des Prüfungsbetriebs zu erlangen.
Das Verständnis vom QS-System des Prüfgebiets soll sich über den gesamten Prozess von der Einrichtung über die Überwachung bis zur Durchsetzung des QS-Systems erstrecken , beispielsweise durch Befragung der Leitung des Prüfungsbetriebs, Durchsicht von Unterlagen der Organisation (Handbuch) etc.
Identifizierung der qualitätsgefährdenden Risiken
Auf Basis des erlangten Verständnisses vom Prüfungsbetrieb und vom QS-System können qualitätsgefährdende Risiken, welche eine ordnungsgemäße Durchführung von Abschlussprüfungen gefährden, identifiziert und beurteilt werden. Zur Identifizierung von qualitätsgefährdenden Risiken werden vom QS-Prüfer die internen Nachschauberichte, der letzte QS-Prüfbericht, ggf der Maßnahmenbescheid und der Maßnahmenbericht (§ 38 Abs 3 APAG), ggf ein Sonderprüfbericht (§ 38 Abs 2 Z 2 APAG) und der Schriftverkehr mit der APAB bzw anderen Aufsichtsbehörden oder früheren QS-Prüfern durchgesehen.
Beurteilung der qualitätsgefährdenden Risiken
Die qualitätsgefährdenden Risiken sind in den einzelnen Regelungsbereichen des QS-Systems zu beurteilen. Ausgehend von dieser Beurteilung werden Art, Zeitpunkt und Umfang weiterer Prüfungshandlungen zur Beurteilung der Angemessenheit und Wirksamkeit des QS-Systems festgelegt. Veränderungen in der Organisationsstruktur verlangen dabei besondere Aufmerksamkeit. Sind mehrere Standorte vorhanden, muss der QS-Prüfer festlegen, welche Standorte vor Ort geprüft werden.
Prüfung der Angemessenheit und Wirksamkeit des QS-Systems
Zur Beurteilung der Angemessenheit und Wirksamkeit des QS-Systems sind Aufbau- und Funktionsprüfungen durchzuführen. Im Abschnitt 1 der KSW-PRL 2017 wird dargelegt, wie ein Qualitätssicherungssystem in einem Prüfungsbetrieb auszugestalten ist, um die gesetzlichen und berufsständischen Vorschriften zu erfüllen.
Wird im Zuge der QS-Prüfung seitens des QS-Prüfers ein möglicher Mangel im QS-System festgestellt, muss durch weitere Prüfungshandlungen geklärt werden, ob diese Feststellung die Angemessenheit und Wirksamkeit des QS-Systems betrifft oder nicht. Hierbei sind beispielsweise die vorhandenen Regelungen im Prüfungsbetrieb zu würdigen. Man könnte einen Vergleich anstellen, ob solche Mängel auch im Rahmen der Nachschau aufgetreten sind oder den Leiter des Prüfungsbetriebes zu einzelnen qualitätsgefährdenden Risiken und der Maßnahmenergreifung befragen. In die Wirksamkeitsprüfung sind zB auch die Regelungen zur Verhinderung von Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung einzubeziehen. Schlussendlich wird zur Beurteilung der Wirksamkeit die Auftragsabwicklung anhand von Stichproben einzelner Abschlussprüfungen durchgeführt.
Einstufung der Prüfungsfeststellungen
Bei einer QS-Prüfung muss vor der Einstufung des Mangels überprüft werden, ob es sich hierbei um eine Prüfung der Angemessenheit oder der Wirksamkeit handelt. Mängel bei der Prüfung der Angemessenheit werden immer als Mängel des QS-Systems bezeichnet (systemischer Mangel). Demgegenüber steht die Prüfung der Wirksamkeit: Hier muss zwischen einem Mangel des QS-Systems und einem Einzelfehler unterschieden werden. Ein Einzelfehler bezieht sich auf das Fehlverhalten oder auf fachliche Fehlentscheidungen einzelner oder mehrerer Personen, die an der Prüfung beteiligt sind, obwohl ausreichende QS-Maßnahmen vorhanden sind. Bevor ein Sachverhalt als Einzelfehler eingestuft wird, muss der QS-Prüfer die Ursachen für ein Versagen des QS-Systems analysieren und bewerten.
Wird trotz genauer Überprüfung aller Möglichkeiten des QS-Prüfers ein Prüfhemmnis festgestellt, muss er das Hemmnis und dessen Auswirkungen auf die QS-Prüfung im QS-Prüfungsbericht erläutern. Folgende Abbildung zeigt diese Einstufung:
Abbildung: Einstufung Angemessenheit und Wirksamkeit
Schlussbesprechung und Dokumentation
Bevor der Prüfbericht abgegeben wird, wird im Regelfall die Leitung des Prüfungsbetriebes über alle Feststellungen im Rahmen einer Schlussbesprechung informiert.
Der Prüfer muss in seiner Dokumentation die Auftragsannahme, die risikobasierte Prüfungsplanung, die Prüfungsdurchführung und die Prüfungsergebnisse festhalten.
FAZIT
Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass Abschlussprüfer auf Grund ihrer allgemeinen Berufspflichten dazu verpflichtet sind, ihren Beruf unabhängig, gewissenhaft, verschwiegen und eigenverantwortlich auszuüben. Um eine hohe Qualität der Berufsausübung sicherzustellen, müssen gewisse Regeln und Maßnahmen gesetzt werden. Diese Qualitätssicherungsmaßnahmen werden von speziell ausgebildeten und befugten QS-Prüfern (wozu auch ICON gehört) geprüft, die - sollten wesentliche Fehler auftreten - entsprechende Feststellungen zur Berichtigung ausformulieren. Mit einem eigenen Fachgutachten zur „Durchführung von Qualitätssicherungsprüfungen“ (KFS/PG 15) wird den QS-Prüfern ein Rahmenwerk für diese Prüfungen zur Verfügung gestellt.
Für weitere Fragen zu dieser Thematik stehen IHnen die VerfasserInnen sowie auch die übrigen ExpertInnen unserer Service Line "Audit" gerne zur Verfügung!
