Die Anwendung dieser „Vereinfachungsregel“ bereitet seit geraumer Zeit mehr Probleme denn Erleichterung. Hinsichtlich der Stellung des Erwerbers im Abgangsland hat das BMF zwischenzeitig eine klare Aussage getätigt. Dennoch verbleiben einige Fallstricke, die im Prüfungsfalle zur Nichtanerkennung der Dreiecksgeschäftsregelung und somit zur Nachzahlung österreichischer Umsatzsteuer führen können.
Beim sog. „Dreiecksgeschäft“ handelt es sich um eine Sonderform des Reihengeschäfts. Gemäß Artikel 25 UStG liegt ein Dreiecksgeschäft dann vor, wenn drei Unternehmer aus drei verschiedenen Mitgliedstaaten der Europäischen Union über dieselbe Ware kontrahieren und diese unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt. Diese scheinbar klare Regelung führt jedoch infolge unterschiedlicher innerstaatlicher Umsetzung der EU-Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSyst-RL) in den einzelnen Mitgliedstaaten zu Problemen bzw Diskrepanzen. So wurde seitens der österreichischen Finanzverwaltung teilweise die Ansicht vertreten, dass eine Registrierung des Erwerbers (mittlerer Unternehmer) im Ursprungsland der Ware die Anwendbarkeit dieser Sonderregelung ausschließe. Nunmehr wird jedoch in einer Anfragebeantwortung des Finanzministeriums mit BMF-Schreiben vom 12.3.2015 eine Klärung dahingehend herbeigeführt, dass eine umsatzsteuerliche Registrierung des Erwerbers im Ursprungsland für die Anwendbarkeit der Dreiecksgeschäftsregelung unschädlich ist (zugleich wurde die Berücksichtigung dieser Rechtsansicht im nächsten Wartungserlass zu den UStR 2000 angekündigt).
Art 25 Abs. 3 UStG führt die Voraussetzungen der Steuerbefreiung bei innergemeinschaftlichen Erwerben wie folgt aus:
- Der Erwerber hat keinen Wohnsitz oder Sitz im Inland, wird jedoch im Gemeinschaftsgebiet zur Umsatzsteuer erfasst.
- Der Erwerb erfolgt für Zwecke einer anschließenden Lieferung des Erwerbers im Inland an einen Unternehmer/eine juristische Person, der/die für Zwecke der Umsatzsteuer im Inland erfasst ist.
- Die erworbenen Gegenstände stammen aus einem anderen Mitgliedstaat als jenem, in dem der Erwerber zur Umsatzsteuer erfasst ist.
- Die Verfügungsmacht über die erworbenen Gegenstände wird unmittelbar vom ersten Unternehmer oder vom Erwerber dem letzten
Abnehmer verschafft. - Die Steuer wird vom Empfänger geschuldet.
Sobald diese Kriterien erfüllt sind, bedarf es zusätzlich einer entsprechenden Erfassung in der UVA und ZM sowie einer korrekten Rechnungsausstellung iS Art. 25 Abs. 4 UStG.
Die praktische Umsetzung und die damit verbundenen Risiken dieser gesetzlichen Bestimmungen soll anhand des folgenden Beispiels erläutert werden:
Das spanische Unternehmen M aus Madrid beauftragt den Unternehmer L aus Linz mit der Lieferung von Motoren. Der Linzer Unternehmer hat die Motoren nicht lagernd und bestellt sie beim Unternehmen R in Rom. Die Versendung der Gegenstände erfolgt von R direkt an M. Das österreichische Handelshaus L verfügt über zusätzliche umsatzsteuerliche Registrierungen in weiteren EU-Mitgliedstaaten (Italien, Deutschland und Spanien).
- Lösung Variante 1
Bisher wurde Art. 25 Abs. 3 lit. c UStG von der Finanzverwaltung so ausgelegt, dass eine Registrierung von L in Italien für die Anwendbarkeit der Dreiecksgeschäftsregelung schädlich war. L musste daher mit der spanischen UID-Nummer bei R einkaufen, einen Erwerb in Spanien erklären und die Inlandslieferung an M entsprechend darstellen.
Stolperstein: Bei der Abwicklung als normales Reihengeschäft, also ohne Vereinfachung des Art. 25 UStG, wurde häufig übersehen, dass die Lieferung in Spanien trotzdem netto abzurechnen ist. Denn in Spanien existieren Sonderregelungen für Inlandslieferungen, die dem Reverse Charge unterliegen.
Konsequenz: Es wurde Steuer ausgewiesen und gemäß Rechnungsausstellung ge-schuldet, die den Warenempfänger jedoch nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt!
- Lösung Variante 2
Gemäß dem oa BMF-Schreiben vom 12.3.2015 ist die Registrierung im Abgangsland kein Problem mehr. Darüber hinaus werden vom Erwerber alle gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt, zumal er im Bestimmungsland nicht ansässig ist. Demnach sollte der Art. 25 UStG anwendbar sein.
Stolperstein: Obwohl die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt werden und L demnach ein „Dreiecksgeschäft“ in Österreich anmelden könnte, wird im Falle einer Prüfung diese Abwicklung wohl nicht anerkannt. Laut Umsatzsteuerrichtlinien (Rz 4294 UStR) ist nämlich auch die umsatzsteuerliche Registrierung im Bestimmungsland ein Ausschlussgrund, obwohl dies weder im österreichischen Gesetz (UStG) noch in der MwStSyst-RL so normiert ist.
Konsequenz: Das „Dreiecksgeschäft“ wird von der österreichischen Finanzverwaltung nicht anerkannt und stattdessen ein normales „Reihengeschäft“ unterstellt. Da L mit der ATU eingekauft hat, kommt es zu einem kumulativen Erwerb in Österreich. L muss 20% USt an das Finanzamt abführen und hat nur die Möglichkeit einer berichtigten Meldung in Spanien (Rz 3777 UStR).)
- Lösung Variante 3
Planen Sie Ihre Reihengeschäfte richtig und profitieren Sie von den unterschiedlichen Regelungen in den einzelnen Mitgliedstaaten! L ist in Deutschland umsatzsteuerlich registriert und hat daher die Möglichkeit, bei R mit seiner deutschen UID-Nummer einzukaufen und ein Dreiecksgeschäft gemäß § 25b dUStG in Deutschland darzustellen.
Stolperstein: Es ist unbedingt darauf zu achten, dass die Meldungen in der UVA und ZM korrekt erfolgen und darüber hinaus eine den formalen Erfordernissen entsprechende Rechnung ausgestellt wird.
Konsequenz: Sollten bei den Meldungen oder der Rechnungsausstellung Fehler passieren, könnte auch in Deutschland die Vereinfachungsregelung nicht anerkannt werden, sodass die deutsche Umsatzsteuer nachträglich abgeführt werden müßte.
Für weitere Fragen zu diesem Thema stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Mitarbeiterinnen des ICON-Umsatzsteuerteams gerne zur Verfügung!
