Die Finanzverwaltungen in Österreich und Deutschland unterscheiden bei der Anwendung des Doppelbesteuerungsabkommens (Art 15 Abs 2 und 3 DBA AT/DE) zwischen konzerninterner und gewerblicher Arbeitskräfteüberlassung. Diese Sichtweise wurde nunmehr auch vom Verwaltungsgerichtshof bestätigt (VwGH 22.2.2017, Ra 2014/13/0011), obwohl sie im Wortlaut des DBA grundsätzlich nicht gedeckt erscheint. Die höchstgerichtliche Entscheidung ist daher einerseits überraschend, ebnet aber anderseits den Weg für die Fortführung der bisherigen Verwaltungspraxis.
Sachverhalt
Eine in Österreich ansässige Mitarbeiterin der in Österreich ansässigen T GmbH wurde auf Basis eines Arbeitskräfteüberlassungsvertrages mit einer deutschen Konzerngesellschaft ab 1.10.2006 – im streitgegenständlichen Kalenderjahr 2006 somit weniger als 183 Tage – nach Deutschland entsandt.
Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes (BFG 13.3.2014, RV/7100046/2010)
Das BFG gelangte in seinem Erkenntnis zur Auffassung, dass auf Basis des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Österreich und Deutschland (gemäß Art. 15 Abs. 2 DBA AT/DE) der österreichische Verleiher und nicht der deutsche Entleiher als Arbeitgeber zu qualifizieren sei, sodass sich für das fragliche Kalenderjahr 2006 kein Besteuerungsrecht in Deutschland ergäbe. Vielmehr sei für das gesamte Veranlagungsjahr 2006 nur ein Besteuerungsrecht in Österreich gegeben.
Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 22.2.2017, Ra 2014/13/0011)
Der VwGH stellte in seinem nunmehrigem Erkenntnis zunächst klar, dass gegen die BFG-Entscheidung eine außerordentliche Revision nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig war. In der Sache selbst sind der höchstgerichtlichen Letztentscheidung folgende für die Praxis bedeutsame Kernaussagen zu entnehmen:
- Abkommensautonome Auslegung des Arbeitgeberbegriffs: Für die Arbeitgebereigenschaft des maßgeblichen Art. 15 Abs. 2 DBA AT/DE seien wirtschaftliche und nicht bloß formale arbeitsrechtliche Aspekte maßgeblich, denn bereits in seinem Erkenntnis vom 22.5.2013, 2009/13/0031, habe der VwGH ausgesprochen, dass der Begriff des „wirtschaftlichen“ Arbeitgebers im Rahmen des DBA-Rechts abkommensautonom und nicht nach nationalem Recht zu interpretieren wäre.
- Rückwirkende Beachtung: Überdies ist dem Erkenntnis implizit zu entnehmen, dass diese Grundsätze auch bereits für Zeiträume vor Veröffentlichung des AÜ-Erlasses im Jahr 2014 (BMF vom 12.06.2014, BMF-010221/0362-VI/8/2014, BMF-AV Nr. 102/2014) zu beachten sind.1)
- Sondervorschrift für gewerbliche Arbeitskräfteüberlassung: Im Übrigen stellte der VwGH klar, dass im Sinne seines Vorerkenntnisses v. 22.5.2013 die in Art. 15 Abs. 3 DBA AT/DE normierte Sondervorschrift (betr. 183-Tage-Regel) eng auszulegen sei bzw sich nur auf die gewerbliche Arbeitskräfteüberlassung beziehe.
Aufgrund obiger Vorüberlegungen stellte das österreichische Höchstgericht im Ergebnis ein Besteuerungsrecht Deutschlands fest und hob das angefochtene BFG-Erkenntnis wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts auf.
Conclusio
Die obige Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 22.2.2017, Ra 2014/13/0011) hat insoferne überrascht, als im Vorfeld durchaus Stimmen laut geworden waren, wonach die Differenzierung zwischen konzerninterner und gewerblicher Arbeitskräfteüberlassung vom Wortlaut des Doppelbesteuerungsabkommens nicht gedeckt sein könnte.
Mit dem aktuellen Erkenntnis bestätigte das Höchstgericht aber jedenfalls die seitens der österreichischen Finanzverwaltung im AÜ-Erlass vom 12.6.2014 vertretenen Rechtsansichten zum wirtschaftlichen Arbeitgeber und zur Differenzierung zwischen konzerninterner und gewerblicher Arbeitskräfteüberlassung nach dem DBA AT/DE. Der VwGH bestätigt damit auch die bisherige Praxis der Finanzverwaltungen in Österreich und Deutschland.
Für Fragen stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Experten unserer internationalen Steuerabteilung gerne zur Verfügung!
1) Hinweis: Über die vorangegangene VwGH-Rechtsprechung sowie den daraufhin ergangenen BMF-Erlass vom 12.6.2014 haben wir im Rahmen unseres Newsletters bereits mehrfach berichtet (vgl etwa <link http: www.icon.at de publikationen news detail external-link-new-window externen link in neuem>NL-Beitrag „AUSLANDSENTSENDUNGEN | Änderungen durch neuen BMF-Erlass“ vom 19.9.2014)!
