KÖRPERSCHAFTSTEUER | VwGH lehnt Malta-Lizenzgestaltung ab!

In seinem Urteil vom 27.11.2020, Ra 2019/15/0162, hatte sich der Verwaltungsgerichtshof mit der Übertragung von Markenrechten eines österreichischen Handelskonzerns an eine maltesische Betriebsstätte zu beschäftigen. Zuvor hatten sowohl die Betriebsprüfung als auch das Bundesfinanzgericht die Zurechnung der Markenrechte nach Malta sowie auch die steuerliche Abzugsfähigkeit von Lizenzzahlungen versagt.  

Ein österreichisches Handelsunternehmen nahm im Jahr 2007 eine Konzernumstrukturierung vor, wobei zunächst der Immobilienbereich vom „Handelsbetrieb/Marken“ und in weiterer Folge sodann der Handelsbetrieb von der österreichischen M GmbH auf die X GmbH abgespalten und letztere später in die X KG umgewandelt wurde. In der M GmbH verblieben Markenrechte im Gesamtwert von rund 380 Millionen Euro (Bewertung im Zuge der Umgründung). In einem nächsten Schritt wurde eine maltesische Betriebsstätte der M GmbH etabliert, auf welche sämtliche Markenrechte übertragen worden sind und wohin  auch der Ort der Geschäftsleitung der M GmbH verlegt wurde. Auf Basis eines Lizenzvertrages flossen jährlich (umsatzabhängige) Lizenzgebühren iHv rund 50 Millionen Euro von der operativen X KG an die M GmbH. Malta hat mit 35 % zwar einen vergleichsweise hohen Körperschaftsteuersatz, im Rahmen von Gewinnausschüttungen an ausländische Gesellschafter können jedoch – je nach Art der Einkünfte – bis zu 6/7 der Steuer wiederum erstattet werden, sodass die effektive Körperschaftsteuerbelastung in Malta letztlich nur 5% betrug. Nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit Malta sind die Einkünfte der ausländischen „Markenbetriebsstätte“ in Österreich freizustellen (Befreiungsmethode).

Im Rahmen einer Betriebsprüfung bei der X KG für die Jahre 2008 und 2009 wurde jedoch die steuerliche Abzugsfähigkeit der Lizenzzahlungen nach Malta nicht anerkannt. Sowohl das Bundesfinanzgericht (nicht veröffentlichte BFG-Entscheidung vom 19.12.2018, Zl. RV/5100076/2014) als letztendlich auch der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen einer außerordentlichen Revision (VwGH 27.11.2020, Ra 2019/15/0162) ordneten die Markenrechte der österreichischen X KG zu und verweigerten folglich eine Geltendmachung der Lizenzaufwendungen als steuerliche Betriebsausgaben. 

Die revisionswerbende österreichische X KG hatte im Wesentlichen dahingehend argumentiert, dass die Marken nicht ihr sondern der M GmbH zuzurechnen seien, zumal sie von letzterer geschaffen wurden und auf sie auch registriert und eingetragen waren. Die M GmbH betreibe zudem auch den internationalen Markenschutz, übe Eigentümerfunktionen aus und trüge das Eigentümerrisiko.

Die Entscheidungsgründe im Detail

Als wesentliches Argument für die Zurechnung der Markenrechte zur österreichischen X KG lässt sich aus dem VwGH-Urteil entnehmen, dass die wesentlichen Funktionen und Entscheidungen für/über die Verwendung der drei Marken auf Ebene der - zumindest formal-vertraglichen Lizenznehmerin – X KG lagen. Dies macht der VwGH an folgenden Punkten fest: 

• Die Steigerung des Markenwertes im Inland erfolgte im Wesentlichen durch die X KG mittels deren Marktentwicklungskosten, wobei ein Markenwert nach Ansicht des VwGH vornehmlich von den Werbe- und Marketingmaßnahmen abhänge. Diese würden zum weitaus überwiegenden Teil von der X KG getragen. Denn während auf Ebene der X KG rund 56 bzw 68 Millionen Euro an Werbeaufwendungen anfielen, beliefen sich diese bei der M GmbH auf lediglich 96.000 bzw 432.000 Euro.
   
• Die Werbelinie wurde durch den Konzern - auf Basis der Bedürfnisse der Lizenznehmer - vorgegeben.
   
• Neue Marken wurden seit der Umstrukturierung keine mehr geschaffen. Auch die wesentliche Gestaltung der Lizenzvereinbarungen für die Verwendung der Markenrechte und der Wert der Konzernmarken waren bereits 2007 (vor der Trennung der Gesellschaften) festgelegt worden.
   
• Die maltesischen Geschäftsführer waren zwar bei Besprechungen in Österreich anwesend, hatten allerdings keinerlei Entscheidungsbefugnis im Hinblick auf die Marketingaktivitäten sondern lediglich Administrations- und Supportfunktionen.
   
• Auf Malta waren lediglich ein bis zwei Mitarbeiter der M GmbH mit der Markenverwaltung, Registrierung, Führung und Überwachung von Markenaktivitäten sowie dem Entwurf von Lizenzverträgen beschäftigt. Von den insgesamt acht beschäftigten Personen arbeiteten die meisten in Teilzeit. Dementsprechend blieben die Lohn- und Gehaltsaufwendungen in den Jahren 2008 und 2009 jeweils deutlich unter 100.000 Euro. Der Gehaltsaufwand der M GmbH stehe nach Ansicht des VwGH in keinem Verhältnis zu den Aufgabenstellungen eines Unternehmens, das ein Unternehmensvermögen von fast 400 Millionen Euro an Markenrechten verwalten und als (auch wirtschaftlicher) Eigentümer dieser Wirtschaftsgüter fungieren sollte. Dies lasse sich nur damit erklären, dass alle maßgebenden Markenverwaltungs-, -erhaltungs- und -bewirtschaftungsaufgaben - wie schon bisher - entweder von anderen Konzerngesellschaften oder von beauftragten externen Spezialisten (Markenrechtsanwalt, Werbeagentur) besorgt wurden und die M GmbH nur unterstützend tätig geworden sei.

FAZIT

Das dem VwGH-Urteil vorangegangene BFG-Erkenntnis wurde leider nicht veröffentlicht. Dieses hätte wohl einen noch wesentlich detaillierteren Blick auf den zugrundeliegenden Sachverhalt und die Argumentation der Beschwerdeführerin zugelassen. Letztlich wurde der Fall ganz maßgeblich nach dem - nach Ansicht des Höchstgerichts - nicht hinreichend ausgeprägten Funktions- und Risikoprofil der maltesischen Betriebsstätte entschieden. Diese Entscheidung zeigt einige Aspekte und Leitlinien auf, die bei der Beurteilung ausländischer Markengesellschaften jedenfalls beachtet werden sollten. 

Es sei an dieser Stelle auch noch darauf hingewiesen, dass die Übertragung von Markenwerten innerhalb der Europäischen Union heutzutage nicht mehr steuerneutral möglich ist; dies war im streitgegenständlichen Jahr 2007 noch anders. Bereits bestehende ausländische Markengesellschaften sollten im Lichte dieses Judikats jedenfalls eingehend geprüft werden. Dabei sind wir Ihnen natürlich gerne behilflich. Ab 2022 wird die Europäische Union ihre Mitgliedstaaten mittels der Richtlinie „DAC7“ zu einem automatischen Informationsaustausch zu Lizenzzahlungen, die zwischen  EU-Mitgliedstaaten fließen, verpflichten (siehe dazu auch bereits unseren NL-Beitrag „EUROPÄISCHE UNION | Handlungsbedarf für Plattformeinkünfte durch DAC7!“ vom 21.1.2021). Es ist damit zu rechnen, dass sich die Finanzverwaltungen bis dahin noch nicht bekannte Lizenzzahlungen, die in europäische Niedrigsteuerländer fließen, noch genauer ansehen werden.

Für weitere Fragen zu diesem Themenbereich stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen ExpertInnen unserer Service Lines „International Tax“ sowie „Transfer Pricing“​​​​​​​ gerne zur Verfügung!