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BETEILIGUNGSERWERB | Warm anziehen beim "Mantelkauf"!

30.09.2013

Bei wesentlichen strukturellen Veränderungen von Kapitalgesellschaften gehen unverrechnete Verlustvorträge aus Vorjahren unter, soferne der sog. "Mantelkauftatbestand" erfüllt ist. Die KStR 2013 dürften offenbar auch in diesem Bereich eine künftig restriktivere Gesetzesauslegung vorsehen.

Allgemeine Hinweise

In den am 13.3.2013 neu verlautbarten Körperschaftsteuerrichtlinien (KStR 2013) vertritt die österreichische Finanzverwaltung teils erheblich geänderte Rechtsansichten, die uE mitunter höchst fragwürdig, für die künftige Praxis aber freilich relevant sind. Im Rahmen unserer diesbezüglichen Info-Serie sind bereits erschienen:

Die geltende Rechtslage

Kapitalgesellschaften können körperschaftsteuerliche Verluste bekanntlich vortragen und in späteren Gewinnjahren einkommensmindernd als "Sonderausgaben" verrechnen. Ein solcher "Verlustabzug" steht jedoch gemäß § 8 Abs 4 Z 2 KStG ab jenem Zeitpunkt nicht mehr zu, "ab dem die Identität der steuerpflichtigen Körperschaft infolge einer wesentlichen Änderung der organisatorischen und wirtschaftlichen Struktur im Zusammenhang mit einer wesentlichen Änderung der Gesellschafterstruktur auf entgeltlicher Grundlage nach dem Gesamtbild der Verhältnisse wirtschaftlich nicht mehr gegeben ist (Mantelkauf)." Davon ausgenommen ist jedoch ein Identitätsverlust zum Zwecke der Sanierung mit dem Ziel der Erhaltung eines wesentlichen Teiles betrieblicher Arbeitsplätze (Escape-Klausel).

Der zum Verfall unverrechneter Verlustvorträge führende "Mantelkauf" ist jedoch nicht nur für entgeltliche Beteiligungserwerbe sondern auch für Verlustübertragungen in Zusammenhang mit Umgründungen zu beachten, wobei die Escape-Klausel hier neben dem Sanierungstatbestand auch den Rationalisierungstatbestand begünstigt (§ 4 Z 2 UmgrStG).

Die Rechtsauslegung der Finanzverwaltung

Als unveränderte Verwaltungspraxis gilt auch nach den "neuen" Körperschaftsteuerrichtlinien (Rz 993 bis 1003 KStR 2013), dass ein verlustschädlicher Mantelkauftatbestand grds nur dann verwirklicht ist, wenn alle Tatbestandselemente kumulativ verwirklicht sind, dh sowohl eine wesentliche Veränderung der organisatorischen Struktur (Geschäftsführung), der wirtschaftlichen Struktur (Geschäftstätigkeit), der finanziellen Struktur (Beteiligungsverhältnisse) sowie der Entgeltlichkeit (Geldbetrag oder sonstige wirtschaftliche Vorteile) platzgreift. Als "wesentlich" wird idR eine Veränderung des einzelnen Strukturmerkmals von mehr als 75 % angesehen. Im Detail ist jedoch auf div. (Ver)schärfungen hinzuweisen, die ihre Wurzeln im "Salzburger Steuerdialog 2012" haben und nunmehr auch in die KöSt-Richtlinien Eingang fanden:

Organisatorische Strukturänderung (Rz 995 KStR 2013): Während hinsichtlich der Veränderung bei den willensbildenden Organen bisher lediglich formale Aspekte betrachtet wurden, soll fortan auch die Änderung der faktischen Geschäftsführung zu berücksichtigen sein. Demnach kann eine wesentliche Änderung auch dann zu bejahen sein, wenn zwar formal die bisherige Geschäftsführung im Amt belassen wird (Firmenbucheintragung), tatsächlich aber über keine Entscheidungsbefugnisse mehr verfügt. Die Prüfung der sohin maßgeblichen faktischen Verhältnisse soll etwa anhand der internen Geschäftsverteilung (Geschäftsordnung), Qualifikation der Geschäftsführer sowie div. Nachweise (zB Sitzungsprotokolle, verfügbare Infrastruktur, Höhe der GF-Bezüge) erfolgen.

Wirtschaftliche Strukturänderung (Rz 996 KStR 2013): Diese liegt vor, wenn die grds aus Vermögen und Tätigkeit bestehende wirtschaftliche Einheit einer Körperschaft (bezogen auf sämtliche bisherigen Tätigkeitsbereiche) verloren geht. Dabei soll nunmehr aber das Hauptaugenmerk auf dem jeweiligen identitätsstiftenden Strukturmerkmal liegen, welches bei Holdinggesellschaften insb. im Vermögen, bei Produktionsbetrieben hingegen in der operativen Tätigkeit zu sehen ist.

Exkurs: Unverändert - nunmehr unter Rz 994 KStR 2013 - ist hingegen die höchst fragwürdige Richtlinienmeinung der Finanzverwaltung geblieben, wonach im Falle der Verwirklichung des Mantelkauftatbestandes nicht nur Verlustvorträge der Vergangenheit (Verlustabzug) verfallen würden, sondern auch allfällige noch unverrechnete Siebtelabschreibungen gemäß § 12 Abs 3 Z 2 KStG, die steuerlich zwar noch gar nicht aufwandswirksam wurden, lt Finanzverwaltung jedoch als "reine Verteilungsregelung" anzusehen und demgemäß wie ein noch nicht verwerteter Verlust(vortrag) ebenfalls vom Mantelkauf mitumfasst seien.

Zusammenfassung und Handlungsbedarf

Die gesetzlichen Restriktionen in Zusammenhang mit dem sog. "Mantelkauf" sollen primär verhindern, daß bloße Rechtsmäntel nicht (mehr) aktiver Kapitalgesellschaften den Besitzer wechseln und der Erwerber die daran klebenden "historischen" Verlustvorträge in weiterer Folge mit zukünftigen Gewinnen aus ganz anderen Geschäftstätigkeiten verrechnen kann.

Die nunmehr detaillierteren Richtlinienaussagen können im positiven Sinne als Präzisierungen verstanden werden, um den Risiken hinsichtlich organisatorischer und wirtschaftlicher Strukturänderungen künftig besser begegnen zu können. Dabei ist freilich aber auch der einschränkende Charakter dieser "Präzisierungen" zu sehen. Hinsichtlich der organisatorischen Verhältnisse sollte eine entsprechende Dokumentation der faktischen Geschäftsführung verfügbar sein, die bei künftigen Außenprüfungen von den Prüforganen sicherlich in verstärktem Ausmaß verlangt werden dürften.

Für diesbezügliche Unterstützungen stehen Ihnen die Berater der ICON natürlich gerne zur Verfügung!

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