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EINLAGEN | Steuerpflicht für unentgeltliche Nutzungsüberlassung?

16.10.2018

Liegt ein einkommensteuerpflichtiger Zufluss beim geschäftsführenden Gesellschafter vor, wenn er zugunsten der Kapitalgesellschaft auf Mieteinkünfte verzichtet? Mit dieser interessanten Frage betreffend die Abgrenzung zwischen steuerlich unbeachtlicher Nutzungseinlage versus Sacheinlage bzw steuerwirksamem Forderungsverzicht hatte sich unlängst das Bundesfinanzgericht auseinanderzusetzen.

Die gegenständliche Gerichtsentscheidung befasste sich mit folgendem

Sachverhalt

Der Beschwerdeführer (kurz Bf.) vermietete seit Anfang der 1990er Jahre, zunächst aufgrund mündlicher Vereinbarung und in weiterer Folge auf Basis eines schriftlichen Vertrages, Liegenschaften an eine GmbH. Am Stammkapital dieser Gesellschaft, deren selbstständig vertretungsbefugter Geschäftsführer er zudem ist, ist der Bf. zu 26 % beteiligt. Im Jahr 2014 erklärte der Bf. erstmals keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mehr mit dem Hinweis, dass aufgrund der angespannten wirtschaftlichen Situation der Gesellschaft keine Mieten verrechnet wurden. Im Zuge der Veranlagung wich das Finanzamt jedoch insoweit von der Einkommensteuererklärung ab, als im Schätzungswege V+V-Einkünfte für das gesamte Jahr 2014 unterstellt und besteuert wurden. Begründend wurde ausgeführt, dass die Einkunftsquelle noch bestehe, weshalb auch die entsprechenden Einkünfte noch zu erfassen seien.

Vom Finanzamt wurde im weiteren Verfahrenslauf die Meinung vertreten, dass ein auf unbestimmte Zeit ausgesprochener Verzicht auf den Mietzins als Sacheinlage zu qualifizieren sei, da grundsätzlich alle Bestandteile des Mietvertrages unverändert aufrecht bestehen blieben. Damit werde auf einen aufrechten Forderungsanspruch verzichtet. Ein derartiger Forderungsverzicht1) sei jedoch fremdunüblich und daher im Gesellschafterinteresse begründet. Demgemäß wurde von der Finanz zunächst ein Zufluss der Mieteinkünfte beim Gesellschafter mit anschließender Einlage in die Gesellschaft unterstellt. 

Eine steuerlich (sowohl auf Gesellschafts- als auch auf Gesellschafterebene) unbeachtliche bloße „Nutzungseinlage“ gehe aber von einer von vornherein vorliegenden Unentgeltlichkeit bzw nicht fremdüblichen Konditionen aus. Unter dem Begriff „Nutzungseinlage“ wird die gänzliche oder teilweise unentgeltliche Gebrauchs- oder Nutzungsüberlassung von Geld oder Gegenständen an eine Körperschaft durch den Anteilsinhaber ohne oder gegen ein unangemessen niedriges Entgelt verstanden. 

Der Bf. vertrat demgegenüber die Meinung, dass es sich im vorliegenden Fall sehr wohl um eine Nutzungseinlage handelte, zumal die vorliegenden Mietverträge jeweils durch nachweislich bereits im Vorhinein getroffene Vereinbarungen hinsichtlich des Mietzinses abgeändert bzw angepasst worden seien. Der Mietzins wurde auf 0,00 EUR reduziert, weshalb im gegenständlichen Fall mangels Entstehung eines Forderungsanspruches kein Forderungsverzicht vorliegen könne. Ein solcher wäre nämlich nur dann gegeben, wenn erst zu einem nachgelagerten Zeitpunkt auf eine bereits bestehende Forderung verzichtet wird.

Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts (BFG 28.3.2018, RV/7104583/2016) 

Das BFG folgte schließlich der Argumentation des Bf., wonach es sich beim gegenständlichen Mietzinsverzicht um eine Nutzungseinlage handelt, zumal das maßgebliche Kriterium eines Bestandvertrages nach der Rechtsprechung des VwGH die Entgeltlichkeit darstellt. Da im vorliegenden Fall jedoch der Mietzins durch entsprechende Nachträge zum Mietvertrag auf 0,00 EUR reduziert wurde, liegt ab diesem Zeitpunkt kein Bestandverhältnis (mehr) vor und demnach auch keine entgeltliche Gebrauchsüberlassung.

Aufgrund der ab 2014 erfolgten unentgeltlichen Nutzungsüberlassung der betreffenden Liegenschaften und deren Qualifikation als Nutzungseinlage resultieren daraus auch keine fiktiven Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung auf Gesellschafterebene (kein Zufluss iS § 19 EStG).

Das BFG hat auch keine Revision zugelassen, zumal die Entscheidung in der Frage der steuerlichen Behandlung einer Nutzung der bereits vorliegenden höchstgerichtlichen Rechtsprechung folgt (vgl VwGH 23.10.1997, 94/15/0160).

Fazit

Das vorliegende Erkenntnis zeigt, dass mit einem „Einnahmenverzicht“ durchaus unterschiedliche steuerliche Konsequenzen verbunden sein können und hier jedenfalls der konkrete Sachverhalt im Einzelfall genau zu prüfen ist. Insoweit durch einen (geschäftsführenden) Gesellschafter zugunsten der Gesellschaft auf Einnahmen verzichtet wird, sollte daher jedenfalls bereits im Vorfeld der rechtliche Rahmen geschaffen bzw geprüft werden, um den unerwünschten Ansatz fiktiver Einnahmen zu vermeiden bzw damit die aus einer geplanten legalen Gestaltung resultierenden steuerlichen Auswirkungen auch tatsächlich wie erwartet eintreten.

Für Fragen im Zusammenhang mit der Beurteilung derartiger Sachverhalte stehen Ihnen die Verfasser natürlich gerne zur Verfügung!


1) Vgl zur steuerlichen Behandlung eines Forderungsverzichts § 8 Abs 1 letzter Satz KStG, wonach auf Ebene der Gesellschaft nur der noch werthaltige Teil der Forderung im Verzichtszeitpunkt eine steuerneutrale Einlage darstellt, während der nicht mehr werthaltige Teil einen steuerwirksamen Ertrag darstellt. – Spiegelbildliche Auswirkungen ergeben sich auch auf Ebene des Gesellschafters, wobei hier der Tauschgrundsatz iS § 6 Z 14 lit b EStG zu beachten ist.

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