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UMSATZSTEUER | Aktuelle Verwaltungspraxis zu Dreiecksgeschäften

13.11.2018

Mit dem vorliegenden Begutachtungsentwurf zum Wartungserlass 2018 soll das EuGH-Urteil vom 19.4.2018, Rs C-580/16, Firma Hans Bühler KG, betreffend die Anwendung des Dreiecksgeschäfts in die Umsatzsteuerrichtlinien eingearbeitet werden. Grundsätzlich soll eine Klarstellung hinsichtlich der vom Europäischen Gerichtshof geforderten Korrekturmöglichkeit einer falschen formalen Erfassung erfolgen.  Im Wartungserlass wird jedoch lediglich auf die Möglichkeit hingewiesen, eine falsch erstelle Zusammenfassende Meldung (ZM) rückwirkend zu berichtigen, wohingegen die Korrekturmöglichkeit einer falsch ausgestellten Rechnung auch weiterhin nicht klar eingeräumt wird. Der nachfolgende Beitrag beschäftigt sich mit den Ergebnissen dieses praxisrelevanten EuGH-Urteils und die zu erwartende Umsetzung in den UStR. 

Die Stolpersteine, die den Unternehmern durch formale Hürden bei der Erfassung von „Dreiecksgeschäften“ iS Art. 25 UStG in den Weg gelegt werden, sind bei Umsatzsteuerprüfungen allgegenwärtig, nicht zuletzt durch diverse BMF-Stellungnahmen aus dem Jahr 2016. Die Grundproblematik dreht sich stets um die Frage, ob die in Art. 141 der MwStSyst-RL verankerte Vereinfachungsregelung rückwirkend korrigiert werden kann, wenn es im Umsatzzeitpunkt zu einer falschen formalen Erfassung gekommen ist. Im Falle der Hans Bühler KG wollte der österreichische Verwaltungsgerichtshof (VwGH) in seinen Vorlagefragen an den Europäischen Gerichtshof (EuGH) diese Korrekturmöglichkeit hinterfragen, konkret, ob eine nachträgliche Berichtigung der Zusammenfassenden Meldung (ZM) im Sinne der MwStSyst-RL möglich ist. Zudem wollte der VwGH wissen, ob die Ansässigkeit des Erwerbers im Abgangsland schädlich für die Anwendbarkeit der Dreiecksgeschäftsregelung sein kann. 

EuGH-Urteil vom 19.4.2018, Rs C-580/16, Firma Hans Bühler KG

Im Fall der Firma Hans Bühler KG wurde eine Lieferung als Dreiecksgeschäft abgewickelt. Das in Deutschland ansässige Unternehmen Hans Bühler KG kaufte bei einem deutschen Lieferanten Waren zu, die an einen tschechischen Kunden verkauft wurden. Dabei wurden die Gegenstände direkt vom Lieferanten nach Tschechien geliefert. Zudem verfügt die Hans Bühler KG auch über eine österreichische UID-Nummer. Es ergibt sich für diesen Fall daher folgende Lieferkonstellation:

                 

Voraussetzung für das Vorliegen eines „Dreiecksgeschäfts“ gemäß Art. 25 UStG ist, dass drei Unternehmer, die in jeweils verschiedenen Mitgliedstaaten umsatzsteuerlich registriert sind, über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen. Dabei muss der Liefergegenstand direkt vom ersten Lieferer zum letzten Abnehmer gelangen, wobei der Gegenstand nur vom ersten Lieferer oder vom Erwerber (mittlerer Unternehmer) versendet oder befördert werden darf. Die umsatzsteuerliche Registrierung des Erwerbers im Abgangsstaat ist laut USt-Richtlinien (Rz 4294 UStR) nicht schädlich, wenn er mit der UID-Nummer eines anderen Mitgliedstaates auftritt. Die Hans Bühler KG ist jedoch ein in Deutschland ansässiges Unternehmen, welches für diese Lieferkonstellation mit ihrer österreichischen UID-Nummer auftrat. Der EuGH bestätigte, dass nicht nur die umsatzsteuerliche Registrierung des Erwerbers im Abgangsland, sondern auch die Ansässigkeit unschädlich ist. Die Voraussetzungen des Dreiecksgeschäfts waren im Fall Hans Bühler KG somit erfüllt, obwohl das Unternehmen in Deutschland ansässig ist. Bereits im UStR-Wartungserlass 2015 wurde bestätigt, dass die umsatzsteuerliche Registrierung des Erwerbers im Abgangsstaat nicht schädlich ist. Eine Aufnahme der Tatsache, dass die Ansässigkeit im Abgangsland ebenfalls unschädlich ist, wurde hingegen bis dato leider verabsäumt (Stand laut Begutachtungsentwurf zum Wartungserlass 2018). 

Im Fall der Hans Bühler KG kam es auch zu einer verspäteten Abgabe der Zusammenfassenden Meldung. Der EuGH stellte dazu fest, dass nach dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität das Dreiecksgeschäft angewendet werden kann, sobald die materiellen Voraussetzungen gemäß Art. 42 lit. a MwStSysRL vorliegen, auch wenn formale Voraussetzungen nicht erfüllt sind. Im Begutachtungsentwurf zum Wartungserlass 2018 wird in diesem Zusammenhang darauf hingewiesen, dass bei verspäteter Abgabe der ZM der innergemeinschaftliche Erwerb besteuert wird, sobald die ZM eingebracht wird und die materiellen Voraussetzungen als erfüllt gelten. Insofern wird in der neuen Rz 4296a UStR eine Korrekturmöglichkeit für die ZM eingeräumt.   

Das Vorliegen einer rechtskonformen Rechnung mit Hinweis auf die Anwendung des Dreiecksgeschäfts und dem Übergang der Steuerschuld wäre grundsätzlich ebenfalls als formelle Voraussetzung zu qualifizieren. Liegt also ein mangelhafter Beleg vor, werden aber alle materiellen Voraussetzungen erfüllt, würde gemäß dem oa EuGH-Urteil, bei konsequenter Auslegung, dennoch ein Dreiecksgeschäft vorliegen. Da der VwGH jedoch die Korrekturmöglichkeit von Rechnungen nicht explizit angefragt hatte, erfolgte seitens des EuGH auch keine konkrete Beantwortung dieser für das BMF offenbar noch offenen Frage. Im Begutachtungsentwurf zum Wartungserlass 2018 wurde insofern im letzten Satz der neuen Rz 4296a UStR neben den EuGH-Kriterien für eine Korrektur als Voraussetzung textlich ergänzt, dass (…) der Empfänger der Lieferung als Steuerschuldner bestimmt wurde. Daran anschließend erfolgt sodann ein Verweis auf die Rz 4296 UStR, in der zur Bestimmung des Empfängers als Steuerschuldner ausgeführt wird, dass, wenn eine Rechnung im Sinne des Art. 25 Abs. 4 UStG nicht fristgerecht ausgestellt wurde, kein Dreiecksgeschäft vorliege. 

Im Ergebnis lässt sich daher ableiten, dass gemäß den EuGH-Vorfragen zwar eine Korrektur bei der ZM ermöglicht wird, jedoch die formalen Voraussetzungen an die Rechnungsausstellung ein Dreiecksgeschäft weiterhin unanwendbar machen können. Diese Sichtweise wäre aus EuGH-Sicht jedoch überschießend.
 

Falls Sie Unterstützung bei der umsatzsteuerlich korrekten Handhabung von Dreiecksgeschäften benötigen, stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Umsatzsteuerexperten der ICON jederzeit gerne zur Verfügung.

Verfasser:
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