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TRANSFER PRICING | Vermeidung der Doppelbesteuerung eingeschränkt!

15.10.2019

Die österreichische Bundesabgabenordnung enthält insbesondere auch verfahrensrechtliche Regelungen im „Verhältnis zum Ausland“. Der maßgebliche § 48 BAO wurde jedoch anlässlich der Umsetzung der EU-Streitbeilegungsrichtlinie im österreichischen Recht gänzlich neu gestaltet. Der bisherige Inhalt des § 48 BAO findet sich nunmehr in § 48 Abs 5 BAO. Bisher bestand im Falle eines bilateralen Verfahrens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bekanntlich die Möglichkeit einer (temporären) Entlastung im Inland. Im Sinne einer Ermessensentscheidung konnte das österreichische BMF ausländische Steuern auf die inländische Steuerschuld anrechnen. Mit 1. September 2019 wurde diese Entlastungsmöglichkeit erheblich eingeschränkt bzw kann nur noch in bestimmten Ausnahmefällen zur Anwendung kommen. Der nachfolgende Beitrag gibt einen Überblick über die grundlegenden Änderungen des § 48 BAO und soll auch veranschaulichen, dass Verrechnungspreisthematiken wohl ganz wesentlich von diesen Neuerungen betroffen sein werden, der Wegfall dieses bis dato relativ einfachen innerstaatlichen Verfahrens zur temporären Vermeidung der Doppelbesteuerung jedoch grundsätzlich auch alle anderen internationalen Besteuerungskonflikte betrifft. 

Mit dem EU-Besteuerungsstreitbeilegungsgesetz (EU-BStbG) als Teil des EU-Finanz-Anpassungsgesetzes 2019 (EU-FinAnpG 2019) wurde die EU-Streitbeilegungsrichtlinie vom 10.10.2017 (2017/1852/EU) im österreichischen Recht umgesetzt (vgl dazu bereits unseren ausführlichen NL-Beitrag „DBA-RECHT | Neue bilaterale Streitbeilegung in der Europäischen Union“ vom 12.8.2019). Im Zuge der Richtlinien-Umsetzung kam es im Rahmen des FinAnpG 2019 auch zu gravierenden Änderungen des § 48 BAO betreffend das „Verhältnis zum Ausland“, welche ebenfalls seit 1. September 2019 wirksam sind. Den vollständigen Gesetzestext des EU-Finanz-Anpassungsgesetz 2019 (EU-FinAnpG 2019), welches am 22.7.2019 im Bundesgesetzblatt kundgemacht wurde (BGBl I Nr. 62/2019),  können Sie hier abrufen. Nachfolgend ein Überblick über die grundlegenden Änderungen in § 48 BAO:

Systemänderung

Mit dem EU-BStbG kam es zu einer grundlegenden Systemänderung im Verfahrensrecht: Nach § 48 Abs. 1 bis 4 BAO idF EU-FinAnpG 2019 sind im Gefolge sämtlicher internationaler Streitbeilegungs-, Verständigungs- bzw. Schiedsverfahren spezifische Feststellungsbescheide vorgeschrieben (arg: „hat“). Die bisherige Regelung des § 48 BAO betreffend die im Inland mögliche (temporäre) Entlastung im Falle einer Doppelbesteuerung findet sich nunmehr in § 48 Abs. 5 BAO und kommt nur noch subsidär zur Anwendung, nämlich dann, wenn Abs. 1 nicht anwendbar ist. Der Anwendungsbereich wurde damit erheblich - auf bestimmte Ausnahmefälle - eingeschränkt.

Feststellungsbescheid nach § 48 Abs. 1 BAO

Antragsgebundener Bescheid im Zuge der Einleitung des Verfahrens: Nach der Einbringung einer Streitbeilegungsbeschwerde gemäß EU-BStbG oder nach Einleitung eines DBA-Verständigungsverfahrens oder eines Verfahrens nach dem EU-Schiedsübereinkommen hat der BMF auf Antrag des Abgabepflichtigen die für Zwecke der Festsetzung von Beschwerdezinsen (§ 205a BAO) oder der Aussetzung der Einhebung (§ 212a BAO) maßgeblichen Umstände (wie Art und Höhe der Abgabe, Zeitraum, Zeitpunkt der Einbringung der Beschwerde) mit Bescheid festzustellen.

Feststellungsbescheide nach § 48 Abs. 2 bis 4 BAO

Amtswegige Bescheide über die Einigung bzw. den Abschluss im Verfahren:

  • Absatz 2 verpflichtet das BMF, von Amts wegen die Einigung in einem Verständigungsverfahren bzw. einem schiedsgerichtlichen Verfahren, sofern ein Verwaltungsgericht noch nicht mit Erkenntnis über die Streitfrage oder über eine Maßnahme, die Gegenstand des relevanten Verständigungsverfahrens war, entschieden hat, festzustellen.
  • Absatz 3 verpflichtet das BMF, von Amts wegen festzustellen, mit welchem Datum ein Verständigungs- oder schiedsgerichtliches Verfahren aus einem anderen Grund als einer Einigung oder einer abschließenden Entscheidung geendet hat (zB Wegfall der Streitfrage, Gegenstandslosigkeit, formlose ergebnislose Beendigung eines DBA-Verständigungsverfahrens).
  • Absatz 4 verpflichtet das BMF, einen Feststellungsbescheid nach Abs. 2 aufzuheben, wenn eine unabhängige Person von einem zuständigen Gericht als nicht unabhängig beurteilt wird oder wenn innerhalb von sieben Jahren ab der Bekanntgabe des Bescheides Kenntnis erlangt wird, dass ein Staat die mit Österreich getroffene Einigung in einem Verständigungsverfahren oder den Schiedsspruch nicht umgesetzt hat. 

Vermeidung der temporären Doppelbesteuerung 

§ 48 BAO idF vor EU-FinAnpG 2019 ermöglichte (arg: „kann“) die unilaterale Beseitigung einer internationalen Doppelbesteuerung im Wege der Anrechnungsmethode. Bedeutung hatte dies vor allem bei der Vermeidung der temporären Doppelbesteuerung während der Dauer eines laufenden bilateralen Verfahrens. Anträge auf Einleitung eines bilateralen Verständigungs- oder Schiedsverfahrens wurden daher mit einem Antrag nach § 48 BAO verbunden. Die ausländischen Steuern konnten so in Österreich auf die Steuerschuld angerechnet werden. Das dem BMF eingeräumte Ermessen wurde dabei weit interpretiert. Ein § 48 BAO-Bescheid wurde nämlich in der Praxis nur im Falle von Missbrauch versagt. Der als Ausnahmetatbestand konzipierte § 48 BAO idF vor EU-FinAnpG 2019 wurde nach der bisherigen toleranten Verwaltungspraxis des BMF relativ großzügig zugunsten der von einer Doppelbesteuerung bedrohten Steuerpflichtigen ausgelegt. 

Mit dem „neuen“ § 48 Abs. 5 BAO wurde der Anwendungsbereich allerdings erheblich eingeschränkt, zumal seit 1.9.2019 eine Anrechnung zur Vermeidung der temporären Doppelbesteuerung nur noch dann möglich ist, wenn Abs. 1 nicht anwendbar ist. Ausländische Steuern können im Sinne einer Ausnahmeregelung nunmehr nur dann angerechnet werden, wenn ein bilaterales Verständigungs- oder Schiedsverfahren nicht möglich ist. Nach den erläuternden Bemerkungen ist dies etwa dann der Fall, wenn seitens Österreichs mit einem Staat kein Doppelbesteuerungsabkommen besteht. § 48 Abs. 5 BAO kommt somit nur in Ausnahmefällen in Betracht (zB wenn es zu einer Doppelbesteuerung kommt und mangels eines DBA kein Verständigungs- oder Schiedsverfahren möglich ist). Eine temporäre Entlastung für die Dauer des bilateralen Verfahrens ist nach § 48 Abs 5 BAO in Österreich nicht mehr vorgesehen. 

Begleitende Änderungen in der BAO 

In Zusammenhang mit der Novellierung des § 48 BAO kam es im Rahmen des EU-FinAnpG 2019 noch zu weiteren Änderungen von verfahrensrechtlichen Vorschriften in der BAO, welche nachfolgend ebenfalls kurz dargestellt werden sollen: 

Nach § 205a Abs. 2a BAO können Beschwerdezinsen frühestens ab der Antragstellung gemäß § 48 Abs. 1 BAO bis zur Bekanntgabe des die Abgabe herabsetzenden Bescheides beantragt werden. 

Nach § 212a Abs. 2a BAO kann eine befristete Aussetzung der Einhebung in Höhe des Bescheides nach § 48 Abs. 1 BAO ungeachtet einer nicht erfolgten oder nicht zu bewilligenden Aussetzung der Einhebung gemäß Abs. 1 iVm Abs. 2 beantragt werden. 

Nach § 271a Abs. 1 BAO ist auf Antrag des Abgabepflichtigen ein parallel zur Streitbeilegungsbeschwerde geführtes Bescheidbeschwerdeverfahren auszusetzen

Besonders WICHTIG bzw im Sinne der Rechtssicherheit zu begrüßen: Mit § 295 Abs. 2a BAO wurde nunmehr eine generelle Vorschrift zur Umsetzung von Verständigungslösungen im Inland geschaffen. Bisher war nämlich unklar, ob bereits Art. 9 Abs. 2 des jeweiligen DBA eine ausreichende Grundlage für die innerstaatliche Umsetzung darstellen kann. Davon abgesehen musste versucht werden, eine „passende“ Bestimmung in der BAO zu finden. Nunmehr bildet § 295 Abs. 2a BAO die zentrale Regelung, welche eine Umsetzung ungeachtet des Eintritts der Rechtskraft oder der Verjährung ermöglicht. 

Beispielfälle 

Die jüngsten Änderungen in der BAO durch das EU-FinAnpG 2019 sind relativ komplex. Nachfolgende Beispielfälle sollen insbesondere auch die verschiedenen Wechselwirkungen verdeutlichen: 

Primärberichtigung (Gewinnerhöhung) in Österreich MIT Bescheidbeschwerde  Lösung (wie bisher):  

  • Bei Streitbeilegungsbeschwerde: „IST“-Aussetzung der Bescheidbeschwerde auf Antrag nach § 271a Abs. 1 BAO oder
  • bei sonstigen bilateralen Verfahren: „KANN“-Aussetzung der Bescheidbeschwerde auf Antrag nach § 271 Abs. 1 BAO
  • Antrag auf Aussetzung der Einhebung nach § 212a Abs. 1 BAO 

Primärberichtigung (Gewinnerhöhung) in Österreich OHNE Bescheidbeschwerde  Lösung: 

  • Antrag nach § 48 Abs. 1 BAO zur Feststellung des auszusetzenden Abgabenbetrages
  • Antrag auf Aussetzung der Einhebung nach § 212a Abs. 2a BAO, wenn die Festsetzung in Österreich noch nicht erfolgt ist oder
  • Antrag auf Festsetzung von Beschwerdezinsen nach § 205a Abs. 2a BAO, wenn die Festsetzung bereits erfolgt ist 

Primärberichtigung (Gewinnerhöhung) in Deutschland – KEINE Einhebung in Österreich Lösung:

  • Antrag nach § 48 Abs. 1 BAO zur Feststellung des auszusetzenden Abgabenbetrages
  • Antrag auf Aussetzung der Einhebung nach § 212a Abs. 2a BAO 

Primärberichtigung (Gewinnerhöhung) in Deutschland – Einhebung in Österreich ist bereits erfolgt Lösung: 

  • Antrag auf Festsetzung der Beschwerdezinsen nach § 205a Abs. 2a BAO 

Eine Anrechnung der deutschen Steuer auf Basis eines Antrages nach § 48 Abs. 5 BAO ist für den zuletzt dargestellten Regelfall, dass bei einer Gewinnerhöhung im Ausland in Österreich die Abgaben bereits eingehoben sind, NICHT möglich. Sind in Österreich die Abgaben festgesetzt, können auf Basis einer entsprechenden Beschwerde jedoch Beschwerdezinsen nach § 212a BAO begehrt werden. Eine Aussetzung der Einhebung nach § 48 Abs. 1 iVm § 205a BAO ist dann aber nicht mehr möglich. Eine temporäre Entlastung wäre vielmehr im Ausland (hier: Deutschland) zu suchen. Im jeweiligen Einzelfall wäre daher nach dem maßgeblichen ausländischen Recht zu prüfen, ob bzw. welche Möglichkeiten zur Vermeidung einer temporären Doppelbesteuerung bestehen. Dies bedeutet, dass in jenen Fällen, in denen im Ausland - aus welchen Gründen auch immer - keine temporäre Entlastung erwirkt werden kann, bis zur Lösung im bilateralen Verfahren seitens des Steuerpflichtigen eine temporäre Doppelbesteuerung in Kauf zu nehmen ist. 

Da nach der neuen Systematik des § 48 BAO idF EU-FinAnpG 2019 für den Fall der Einhebung der Abgaben in Österreich keine Aussetzung der Einhebung mehr möglich ist, verlieren auch die noch nach alter Rechtslage erlassenen § 48 BAO-Bescheide ihre Gültigkeit bzw werden Verlängerungsanträge über den 1. September 2019 hinaus negativ beschieden werden. 

Und was können wir für Sie tun? 

Wir haben umfassende Erfahrungen mit internationalen Steuerstreitigkeiten und konnten schon viele Verfahren zugunsten unserer Mandanten führen. Sollten Sie mit drohender oder tatsächlicher Doppelbesteuerung konfrontiert sein, zögern Sie nicht, uns zu kontaktieren.

Falls Sie mehr zum Thema Streitbeilegung im internationalen Steuerrecht wissen möchten, so dürfen wir Sie auch auf unsere Seminare im Rahmen der ICON TAX ACADEMY hinweisen.

Für weitere Fragen zu dieser Thematik stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Ansprechpartner in den Teams für Transfer Pricing und International Tax gerne zur Verfügung:

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