„E-Commerce“ gewinnt zunehmend an Bedeutung. Dabei wird es jedoch für die einzelnen Länder infolge neuer informationstechnologischer Strukturen und Systeme immer schwieriger, internationale Geschäftsbeziehungen nach dem traditionellen Betriebsstättenkonzept zu erfassen und ihre Besteuerungsrechte abzusichern.
Betriebsstättenkonzept und Doppelbesteuerungsabkommen
Wenn sich die wirtschaftlichen Aktivitäten von Unternehmen auf mehrere Länder erstrecken, stellt sich die grundsätzliche Frage, inwieweit den einzelnen Staaten auch Besteuerungsrechte am wirtschaftlichen Erfolg dieser Unternehmen zustehen. Dabei wird insbesondere auf Kriterien wie Art und Weise der Geschäftstätigkeit, Intensität, lokale Präsenz etc abgestellt. Unternehmensgewinne dürfen nach dem Recht der Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) grundsätzlich nur im Ansässigkeitsstaat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene „Betriebsstätte“ aus. Diesfalls dürfen (nur) die der Betriebsstätte zuzurechnenden Gewinne im Betriebsstättenstaat besteuert werden (vgl Artikel 7 OECD-Musterabkommen).
Als „Betriebsstätte“ wird grundsätzlich eine feste Geschäftseinrichtung definiert, durch welche die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird (Art 5 Abs 1 OECD-MA).
Server als Betriebsstätte im abkommensrechtlichen Sinne?
Im Falle eines Servers ist somit im ersten Schritt zu prüfen, ob dieser als „Geschäftseinrichtung“ im Sinne Artikel 5 OECD-MA zu qualifizieren ist. Nach dem OECD-Musterkommentar ist davon auszugehen, dass sehr wohl auch ein Server unter die Definition einer Geschäftseinrichtung subsumiert werden kann, zumal dieser räumlich platziert ist und somit über einen physischen Standort verfügt. Demgegenüber würde eine Website keine Betriebsstätte begründen, weil diese eben über keine physische Präsenz verfügt (Rz 42 ff OECD-MK).
Für die Beurteilung als „feste“ Geschäftseinrichtung ist es grundsätzlich unbeachtlich, ob generell eine Ortsverlagerung möglich wäre, sondern es ist ausreichend, dass über einen gewissen Zeitraum tatsächlich keine Ortsveränderung stattfindet. Demzufolge ist davon auszugehen, dass ein Server eine feste Geschäftseinrichtung iS Art 5 Abs 1 OECD-MA darstellt.
Ein wesentliches Kriterium liegt auch darin, ob eine Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung besteht. Demzufolge stellt sog. „Webhosting“ (Anmietung von Speicherplatz bei einem Service-Provider) keine Betriebsstätte dar, zumal hier die Verfügungsmacht jedenfalls beim Internet-Service-Provider verbleibt. Wird hingegen eine Webseite auf einem eigenen (oder angemieteten) Server betrieben, so kann dies schon zur Begründung einer Betriebsstätte führen, weil es auf die tatsächliche Nutzungsmöglichkeit ankommt.
Sofern lediglich ein Server im anderen Land platziert wird und tatsächlich kein Personal dort tätig wird, so stellt sich die Frage, ob trotz Nichtvorhandenseins von Personal im betreffenden Land überhaupt eine Betriebsstätte vorliegen kann? Diese Frage tut sich nicht nur im Zusammenhang mit Serverbetriebsstätten auf, sondern grundsätzlich auch in Verbindung mit anderen Tätigkeiten, welche ohne personelle Anwesenheit ausgeführt werden. Da sich in Artikel 5 OECD-MA kein Hinweis darauf findet, dass für die Begründung einer Betriebsstätte zwingend Personal vorhanden sein müßte, ist davon auszugehen, dass dies keine Voraussetzung für die Begründung einer Betriebsstätte darstellt. Diese Auffassung vertrat auch bereits der Supreme Administrative Court in Schweden, der sich in einer Entscheidung ebenfalls mit der Beurteilung einer Serverbetriebsstätte auseinanderzusetzen hatte.
Demzufolge hängt die Beurteilung, ob ein Server als Betriebsstätte anzusehen ist, von dem Faktum ab, ob mittels des Servers die tatsächliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens ausgeübt wird oder ob es sich bloß um eine Einrichtung handelt, von der aus nur Hilfstätigkeiten ausgeübt werden (Hilfsbetriebsstätte iS Art 5 Abs 4 lit e OECD-MA). Laut herrschender Meinung ist ein Server aber jedenfalls nicht mit einem Warenlager gleichzusetzen, zumal er zumeist nicht vorrangig zur Lagerung von Daten genutzt wird. Das Vorliegen einer bloßen Hilfstätigkeit wird insbesondere dann verneint, wenn über den Server Geschäfte abgeschlossen werden oder wenn darüber gleichzeitig auch die Auslieferung bewerkstelligt wird. Dient der Server hingegen nur als Postfach, so wäre von einer bloßen Hilfstätigkeit auszugehen.
Steuerliche Konsequenzen einer Serverbetriebsstätte
Wird mittels Server eine „Betriebsstätte“ im anderen Land begründet, so hat hier grundsätzlich auch eine anteilige Gewinnbesteuerung dieser Betriebsstätte zu erfolgen. Aufgrund des DBA hat eine entsprechende Gewinnaufteilung zwischen den beiden Vertragsstaaten zu erfolgen, wozu es einer Funktions- und Risikoanalyse bedarf. Weil das dem Server zuzuordnende Risiko im Allgemeinen eher gering sein dürfte, wird im Regelfall auch nur ein relativ geringer Teil der Einkünfte dem Server zuzurechnen und somit im Serverbetriebsstättenstaat zu versteuern sein.
Die Beurteilung des Vorliegens einer Serverbetriebsstätte sollte jedenfalls für jedes Land gesondert erfolgen, zumal dies in den verschiedenen Ländern teilweise höchst unterschiedlich gesehen wird. Für Ihre diesbezüglichen Fragen im Einzelfall stehen Ihnen die Verfasser gerne zur Verfügung!
