QUELLENSTEUERN | Antragsfristen für Rückerstattungen aufgrund DBA

Bei der Rückerstattung von Abzugsteuern muss – wie so oft im Steuerrecht – auf die verfahrensrechtlichen Fristen geachtet werden. Dies gilt insbesondere auch für Anträge auf Rückerstattung von in Österreich einbehaltenen Quellensteuern, die aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen nicht gerechtfertigt bzw zu reduzieren sind. Denn einmal übersehen, ist dieses Versäumnis in der Regel auch durch kein Verständigungsverfahren mehr sanierbar. Welche Frist aber im jeweiligen Einzelfall für Antragsteller aus verschiedenen Ländern gilt, ist mitunter nicht ganz einfach feststellbar, wie auch eine heuer bereits zweimal erfolgte Erlassänderung des BMF zeigt. 

Im Zuge des Jahressteuergesetzes 2018 wurden neue Formalvoraussetzungen für die Rückzahlung bzw Erstattung österreichischer Abzugsteuern eingeführt. Auf diese Änderungen haben wir bereits in unserem NL-Beitrag „QUELLENSTEUERN | Neue Formalvoraussetzungen bei Rückzahlungen ab 1.1.2019“ vom 03.02.2019 hingewiesen. Im Rahmen einer am 29.1.2019 veröffentlichten Überarbeitung des „Erlasses über die Rückzahlung österreichischer Abzugssteuern aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen“ hat das BMF ua auch zur anwendbaren Frist Stellung genommen. Diese Aussagen wurden jedoch bereits am 9.7.2019 in einer weiteren Erlassänderung teilweise wieder revidiert:

Unverändert geblieben ist aufgrund der in § 240 Abs 3 BAO normierten Frist, dass Rückerstattungsanträge für zu Unrecht einbehaltene bzw überhöhte Abzugsteuern grundsätzlich bis zum Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf das Jahr des Quellensteuereinbehaltes folgt, gestellt werden können. Im ursprünglichen Erlass vom 29.1.2019 vertrat das BMF dazu noch die Auffassung, dass der Antrag, ungeachtet allenfalls kürzerer Fristen in Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) oder Durchführungsvereinbarungen, jedenfalls bis zum fünften Kalenderjahr nach Einbehalt gestellt werden kann. Mit einer weiteren Erlassänderung vom 9.7.2019 weist das BMF jedoch nunmehr darauf hin, dass ggfs auch kürzere Fristen in DBA oder Durchführungsvereinbarungen relevant sein können. 

Abweichende Fristen in völkerrechtlichen Vereinbarungen 

Ist in einer völkerrechtlichen Vereinbarung (insb. DBA) eine von der Fünfjahresfrist gemäß § 240 Abs 3 BAO abweichende Frist vorgesehen, so stellt sich die Frage, welche der beiden Regelungen nun gilt? Zur Feststellung der im konkreten Fall tatsächlich anwendbaren Frist ist entscheidend, zu welchem Zeitpunkt die maßgebliche völkerrechtliche Vereinbarung abgeschlossen wurde. Wurde diese Vereinbarung bereits VOR Inkrafttreten der aktuellen Fünfjahresfrist gemäß § 240 Abs 3 BAO abgeschlossen und enthält sie eine kürzere Frist, so gilt die Fünfjahresfrist der österreichischen Bundesabgabenverordnung. Wurde die völkerrechtliche Vereinbarung hingegen erst NACH Inkrafttreten der nationalen Fünfjahresfrist abgeschlossen, ist die kürzere Frist des DBA (!) zu beachten. Die Frist in § 240 Abs 3 BAO wurde mit BGBl Nr. 151/1980 von früher drei auf seither fünf Jahre verlängert und war erstmals auf Anträge, die das Jahr 1975 betrafen, anzuwenden. 

Das aktuelle Doppelbesteuerungsabkommen mit Deutschland wurde im Jahr 2000 abgeschlossen und sieht für die Erstattung von Abzugsteuern eine Frist von vier Jahren vor (Art 27 Abs 2 DBA-Deutschland). Da dieses Abkommen somit erst NACH Inkrafttreten der Fünfjahresfrist gemäß § 240 Abs 3 BAO abgeschlossen wurde, ist hier die kürzere Frist der völkerrechtlichen Vereinbarung maßgebend. Deutsche Antragsteller haben ihre Rückerstattungsanträge daher spätestens bis zum Ablauf des vierten Kalenderjahres, das auf das Jahr der Einbehaltung österreichischer Quellensteuern folgt, beim hiefür zuständigen Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart einzubringen. 

Keine Regelung in völkerrechtlichen Vereinbarungen 

Sieht eine völkerrechtliche Vereinbarung hingegen keine eigene Verfahrensfrist für Rückerstattungsanträge vor, sind die jeweiligen innerstaatlichen Vorschriften maßgebend. Dies wurde unlängst auch durch eine aktuelle Entscheidung des Schweizer Bundesgerichtshofes vom 25. Juni 2019 bestätigt. Im konkreten Fall beantragte eine in Frankreich ansässige Gesellschaft in der Schweiz die Rückerstattung von 20 % der 35%igen Schweizer Verrechnungssteuer für die Jahre 2009 bis 2011. Der Antrag wurde am 16. März 2016 eingereicht. Da das DBA zwischen Frankreich und der Schweiz keine eigene Frist vorsieht, entschied der Bundesgerichtshof, dass die innerstaatliche Dreijahresfrist gemäß Art 32 (1) VStG anwendbar sei. Der Antrag war folglich zu spät eingereicht worden und zu Recht abzuweisen. - Im Verhältnis zu Österreich kommt in derlei ungeregelten Fällen somit die innerstaatliche Fünfjahresfrist gemäß § 240 Abs 3 BAO zur Anwendung. 

Verständigungsverfahren 

Auf eine fristgerechte Einbringung von Rückerstattungsanträgen ist vor allem auch deshalb zu achten, weil idR alternativ kein Verständigungsverfahren geführt werden kann. Die Einleitung eines Verständigungsverfahrens im Zusammenhang mit der Rückerstattung ausländischer Quellensteuern kommt nämlich nach der BMF-Info vom 24.07.2019, BMF-010221/0237-IV/8/2019 nur dann in Betracht, wenn ein Rückerstattungsantrag von einer ausländischen Finanzverwaltung abgelehnt wurde oder aus anderen Gründen, etwa mangels Reaktion der ausländischen Finanzverwaltung, nicht erfolgreich zu sein scheint. Das Versäumnis der rechtzeitigen Antragseinbringung kann hingegen NICHT durch ein Verständigungsverfahren „saniert“ werden, jedenfalls nicht in Österreich. Es ist davon auszugehen, dass diese Rechtsansicht wohl auch viele andere Staaten vertreten dürften. 

Fazit 

Für Rückerstattungsanträge in Österreich kann hinsichtlich der zu beachtenden Fristen für Quellensteuerrückforderungen aufgrund von DBA Folgendes zusammengefasst werden:

• Ist in der betr. völkerrechtlichen Vereinbarung (DBA) eine von der innerstaatlichen Fünfjahresfrist abweichende (kürzere) Frist geregelt, so ist hinsichtlich der tatsächlich anwendbaren Frist auf den Zeitpunkt des Inkrafttretens der österreichischen Fünfjahresfrist gemäß § 240 Abs 3 BAO idgF abzustellen (Jahr 1975): Eine kürzere DBA-rechtliche Frist ist dann zu beachten, wenn die völkerrechtliche Vereinbarung erst SPÄTER in Kraft getreten ist!
  
  
• Ist eine völkerrechtliche Vereinbarung hingegen bereits älter oder ist darin gar keine gesonderte Verjährungsfrist geregelt, so gilt die innerstaatliche Fünfjahresfrist gemäß § 240 Abs 3 BAO!

Als Kompetenzzentrum für internationales Steuerrecht beschäftigen wir uns in der täglichen Praxis auch umfassend mit Quellensteuerfragen. Folgende Veröffentlichungen dürfen wir Ihnen ergänzend zu diesem Beitrag empfehlen: 

• QUELLENSTEUERN | BMF zur Steuerpflicht ausländischer Vortragender
  
  
• QUELLENSTEUERN | Neue Formalvoraussetzungen bei Rückzahlung ab 1.1.2019
  
  
• Mitterlehner, Quellensteuer bei Eigenveranstaltungen von ausländischen Künstlern, ÖStZ 2017
  
  
• Hummer/Loizenbauer/Mitterlehner/Waser, Quellensteuern Band I: Abzugsteuer nach § 99 EStG (2016) 

Für weitere Fragen zu dieser Thematik stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen ICON-Experten gerne zur Verfügung!