DEUTSCHLAND | BFH begrenzt Bauabzugsteuer bei Industrieanlagen

Der Fall

Die Klägerin, eine in Deutschland tätige GmbH in der Automobilindustrie, programmierte Fertigungsroboter in Werkhallen von Automobilherstellern. Sie beauftragte eine slowenische Subunternehmerin mit der Verlegung von Strom- und Steuerungskabeln zur Verbindung von Schaltschränken, Schaltkästen, Bedienpulten und Robotern sowie mit der Montage oberflächlich angebrachter Kabelrinnen. Da die slowenische Subunternehmerin keine Freistellungsbescheinigung vorlegte, vertrat das Finanzamt die Auffassung, die Auftraggeberin hätte Bauabzugsteuer in Höhe von 15 % der Gegenleistung einbehalten müssen. Festzuhalten ist, dass die Produktionsanlagen typischerweise wegen der kurzen Modellzyklen in der Automobilindustrie alle zwei bis drei Jahre aufgebaut und nach zwei bis drei Jahren wieder demontiert wurden. Die Anlagen sollten daher mobil und wiederverwendbar bleiben. Mit dem Estrichboden der Werkshalle wurden die Bestandteile der Fertigungsstraße entweder verschraubt und verdübelt oder aufgrund ihres Eigengewichts freistehenden in der Werkshalle platziert.

Hintergrund

Nach deutschem Steuerrecht (vgl § 48 Abs 1 Satz 1 dEStG) müssen Unternehmer beim Bezug von Bauleistungen im Inland grundsätzlich 15 % der Gegenleistung einbehalten und an das Finanzamt abführen, sofern keine gültige Freistellungsbescheinigung des Leistenden vorliegt oder keine gesetzliche Ausnahme greift. Bauleistungen sind dabei in § 48 Abs 1 Satz 3 dEStG legal definiert: „Bauleistungen sind alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen.“ Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind sowohl „Bauleistung“ als auch der Begriff „Bauwerk“ weit auszulegen. Davon umfasst sind folglich nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus sämtliche irgendwie mit dem Erdboden verbundene oder infolge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhende, aus Baustoffen oder Bauteilen mit baulichem Gerät hergestellte Anlagen. „Darüber hinaus muss sich eine Bauleistung unmittelbar auf die Substanz des Bauwerks auswirken.“ Sie muss daher eine Substanzerweiterung, Substanzverbesserung, Substanzbeseitigung oder Substanzerhaltung bewirken.

Mit den rechtlichen Hintergründen zur Bauabzugsteuer sowie der Definition der Bauleistung aus deutscher Sicht haben wir uns in der Vergangenheit bereits in folgenden Beiträgen auseinandergesetzt:

• Die Bauabzugsteuer im Sinne der §§ 48 bis 48d deutsches EStG (bau aktuell)
• DEUTSCHLAND | Neuerungen und Praxistipps zur Bauabzugsteuer

Die Entscheidung

Der BFH verneinte im fraglichen Fall das Vorliegen einer Bauleistung. Zwar sei der Begriff des Bauwerks im Anwendungsbereich der Bauabzugsteuer weit auszulegen. Er erfasse nicht nur Gebäude, sondern könne grundsätzlich auch technische Anlagen, Betriebsvorrichtungen oder Scheinbestandteile umfassen. Damit derartige Anlagen als Bauwerk gelten, werdevorausgesetzt, dass diese selbst derart fest mit dem Grundstück oder Gebäude verbunden sind, dass sie ihre mobile Eigenschaft verlieren.

Die fraglichen Installationen betrafen im konkreten Fall die sich in der Halle befindliche Fertigungsanlage, welche nur oberflächlich mit dem Boden verbunden wurde und nach einem vorab definierten Zeitraum wieder abmontiert werden sollte, ohne dass erhebliche Schäden an der Halle oder der Anlage entstehen würden. 

Auch die vom Finanzamt vorgebrachte Auffassung, die Fertigungsstraßen seien ein eigenständiges „Bauwerk im Bauwerk“, lehnte der BFH im konkreten Fall ab. Die konkret betrachtete Fertigungsstraße sowie ihre Einzelkomponenten seien weder bezogen auf ihre Bestandteile noch in ihrer Gesamtheit als Bauwerk bzw. Bauwerk im Bauwerk einzustufen.

Seine Entscheidung untermauerte der BFH in weiterer Folge durch Bezugnahme auf die Klassifikation der Wirtschaftszweige Ausgabe 2008 sowie der Baubetriebe-Verordnung. Das Höchstgericht brachte vor, dass die Verkabelungsarbeiten im konkreten Fall keinen Bezug zum Baugewerbe vorweisen würden. Allerdings betonte der BFH, dass diese Klassifikation lediglich als Hilfestellung bzw. Anhaltspunkt bei der Einordnung von Gewerken als Bauleistung zu nutzen sei.

Der BFH bestätigte somit die Auffassung des Finanzgerichts, dass die Verkabelungsarbeiten im konkreten Anwendungsfall nicht der Bauabzugsteuer unterliegen. 

ICON Praxishinweis

Die Bauabzugsteuer spielt regelmäßig eine Rolle, wenn Subunternehmer Montage-, Installations- oder Anlagenbauleistungen in Deutschland erbringen. Fehlt eine Freistellungsbescheinigung, trägt grundsätzlich der Auftraggeber das Risiko eines unzutreffend unterlassenen Steuerabzugs. Die Entscheidung bestätigt vor allem, dass die Anwendung der Bauabzugsteuer stets anhand der konkreten Verhältnisse des Einzelfalls zu beurteilen ist.

Der BFH stellte klar, dass zunächst zu prüfen ist, ob überhaupt ein Bauwerk vorliegt und ob sich die ausgeführten Arbeiten unmittelbar auf dessen Substanz auswirken. Gerade im Bereich des Anlagenbaus befindet man sich diesbezüglich häufig in einer Grauzone. Entscheidungsrelevant sind insbesondere die technischen Merkmale der Anlage, etwa die Art und Dauerhaftigkeit ihrer Befestigung, ihre Verbindung mit dem Gebäude, ihr Eigengewicht sowie ihre vorgesehene Nutzungs- und Verwendungsdauer. Zur Untermauerung dieser Einstufung ließ der BFH einen Bezug zur Klassifikation der Wirtschaftszweige (Baugewerbe) sowie der Baubetriebe-Verordnung zu.

In Deutschland tätige Unternehmen sollten bei ihren dortigen Projekten weiterhin sorgfältig prüfen, ob eine Bauleistung im Sinne der §§ 48 ff dEStG vorliegt. Aus unserer Sicht bestätigt das Urteil die bereits bisher vertretenen Abgrenzungsgrundsätze und unterstreicht die Bedeutung einer sorgfältigen Einzelfallprüfung.

Zu betonen ist, dass die Bauleistungsklassifikation nie isoliert für Zwecke der Bauabzugsteuer vorgenommen werden darf. Aufgrund der wortgleichen Definition der Bauleistung sowohl im dEStG als auch im dUStG sowie den expliziten Ausführungen zum Begriff des Bauwerks im Umsatzsteueranwendungserlass ist insbesondere das Zusammenspiel dieser beiden Steuerarten im Blick zu behalten.

Wird eine Leistung – sei es ein Ausgangsumsatz, oder auch ein Zukauf – als Bauleistung eingestuft, hat dies mitunter Auswirkung auf die Abrechnung dieser Umsätze. Nur wenn eine in Deutschland steuerbare Bauleistung erbracht wird, kommt für einen in Deutschland ansässigen Leistenden potenziell, d.h. sofern alle weiteren Anwendungsvoraussetzungen vorliegen, das Bauleistungs- Reverse Charge Verfahren zur Anwendung. Für die Beurteilung eines möglichen Grundstücksbezugs bzw. in weiterer Folge für die Klassifikation als Bauleistung, ist die Einordnung der technischen Anlage als Grundstück und somit als Bauwerk von Bedeutung. Ein Grundstücksbezug kommt bei einer technischen Anlage insbesondere dann in Betracht, wenn diese als unbeweglich anzusehen ist.

Um ein in sich stimmiges Gesamtbild zu vermitteln und steuerliche Risiken möglichst gering zu halten empfiehlt es sich in der Praxis insbesondere, auf folgende Punkte zu achten:

1. Sachverhalt / Auftragsunterlagen frühzeitig erheben

Für die korrekte Einordnung einer potenziellen Bauleistung ist der Sachverhalt des geplanten Vorhabens, sei es ein eigener Auftrag oder eine mögliche Subvergabe in Deutschland, möglichst frühzeitig und vollständig zu erheben. Besonderes Augenmerk sollte auf die technischen Eigenschaften der Anlage gelegt werden. Dazu zählen insbesondere ihre Befestigung, Verrohrung sowie ihre Verbindung mit anderen Anlagenteilen oder dem Gebäude. Diese Prüfung sollte bereits vor Beginn der Leistungserbringung auf Grundlage der Planungs- und Vertragsunterlagen erfolgen.

2. Steuerliche Würdigung und Dokumentation

Der erhobene Sachverhalt ist anschließend steuerlich zu würdigen. Dabei ist zunächst zu beurteilen, ob die Anlage in ihrer konkreten technischen Ausgestaltung als Bauwerk einzustufen ist. Ist dies der Fall, muss in einem zweiten Schritt geprüft werden, ob sich die ausgeführten Leistungen unmittelbar auf die Substanz dieses Bauwerks auswirken. Bei zyklisch auf- und abbaubaren Produktionsanlagen sollte dokumentiert werden, dass diese nicht dauerhaft Bestandteil des Gebäudes werden sollen.

Um das Ergebnis der steuerlichen Würdigung später gegenüber der Finanzverwaltung entsprechend verteidigen zu können, ist es ratsam, eine entsprechende Dokumentation der steuerlichen Würdigung einschließlich der maßgeblichen Nachweise (Pläne, Fotos, Vertragsunterlagen, Bestellungen) zu erstellen. Die festgestellte steuerliche Einstufung sollte sich zudem konsistent in den Verträgen, Bestellungen, Leistungsbeschreibungen und Rechnungen widerspiegeln.

3. Freistellungsbescheinigung weiterhin prüfen

In Zweifelsfällen bleibt die Vorlage einer gültigen Freistellungsbescheinigung nach § 48b dEStG im Hinblick auf einen möglichen Einbehalt von Bauabzugsteuer ein wesentliches Instrument zur Risikominimierung.