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HINZURECHNUNGSBESTEUERUNG | Update 2020

11.03.2020

Die mit dem JStG 2018 eingeführte Hinzurechnungsbesteuerung gemäß § 10a KStG hat zu einem echten Paradigmenwechsel betreffend Behandlung von Auslandsbeteiligungen im österreichischen Körperschaftsteuerrecht geführt. Die seit 2019 anwendbaren Bestimmungen wurden durch das StRefG 2020 nochmals präzisiert und mit dem KStR-Wartungserlass 2019 erfolgte auch bereits die Einarbeitung in die Körperschaftsteuerrichtlinien des BMF. Wir geben Ihnen nachfolgend einen kurzen Überblick über die Änderungen bzw Ergänzungen der letzten Zeit. Außerdem möchten wir Sie auf unsere aktuelle WTS-Studie hinweisen, welche die Analyse der Umsetzung der EU-Vorgaben zur CFC- bzw Hinzurechnungsbesteuerung in den einzelnen EU-Mitgliedstaaten zum Inhalt hat und deren Gemeinsamkeiten und Unterschiede aufzeigt.

Mit Einführung der neuen „Hinzurechnungsbesteuerung“ (international auch unter dem Kürzel „CFC“ für „Controlled Foreign Company Rule“ bekannt) im österreichischen Körperschaftsteuerrecht hat der Gesetzgeber die diesbezüglichen Vorgaben der EU-Anti-Missbrauchs-Richtlinie (Art 7 und 8 der Anti-Tax Avoidance Directive, kurz „ATAD“) umgesetzt. 

Die Hinzurechnungsbesteuerung wurde mit dem Jahressteuergesetz 2018 (JStG 2018) im neuen § 10a KStG verankert und führt dazu, dass (auch noch nicht ausgeschüttete) nicht oder niedrig besteuerte Passiveinkünfte einer ausländischen beherrschten Körperschaft oder Betriebsstätte (!) der inländischen beherrschenden Körperschaft zugerechnet und damit im Inland besteuert werden. Im Unterschied zur früheren Rechtslage bis 31.12.2018 kommt es bei Schlagendwerden des § 10a KStG daher zu einer unmittelbaren inländischen Besteuerung von im Ausland erwirtschafteten Einkünften, auch wenn diese noch gar nicht nach Österreich transferiert worden sind. Über diese für Österreich völlig neuen Regelungen haben wir Sie im Rahmen unseres Newsletters bereits mehrfach informiert (vgl insbesondere NL-Beitrag „JStG 2018 | Die neue Hinzurechnungsbesteuerung im KStG“ vom 19.9.2018 sowie NL-Beitrag „KÖRPERSCHAFTSTEUER | Verordnung zur neuen Hinzurechnungsbesteuerung“ vom 13.2.2019).

Neuerungen bei der Hinzurechnungsbesteuerung

Adaptierung von Bestimmungen in § 10a KStG

Im Rahmen des Steuerreformgesetzes 2020 (StRefG 2020) wurden einzelne Bestimmungen zur Hinzurechnungsbesteuerung geringfügig abgeändert bzw Klarstellungen vorgenommen. Dies betrifft folgende Regelungen:

  • Hinzurechnungsbesteuerung auch bei doppelt ansässigen Körperschaften (§ 10a Abs 6 Z 1 KStG)
  • Vermeidung von Doppelbesteuerung bzw Mehrfachhinzurechnungen (§ 10a Abs 9 Z 1 KStG)

Vorrang der Hinzurechnungsbesteuerung

Durch das StRefG 2020 wurde weiters eine Klarstellung in § 12 Abs 1 Z 10 letzter Satz KStG eingefügt: Diese besagt, dass grundsätzlich niedrig besteuerte Zinsen und Lizenzgebühren an Konzerngesellschaften jedenfalls dann abzugsfähige Ausgaben bleiben, wenn sie aufgrund der Hinzurechnungsbesteuerung des § 10a KStG (oder einer vergleichbaren ausländischen Regelung) nachweislich keiner Niedrigbesteuerung mehr unterliegen. Wie die konkrete Nachweisführung erfolgen soll, ist derzeit allerdings noch unklar. Der Gesetzgeber sieht aber jedenfalls einen Anwendungsvorrang der Hinzurechnungsbesteuerung gemäß § 10a KStG gegenüber dem Abzugsverbot gemäß § 12 Abs 1 Z 10 KStG vor. 

Klarstellungen durch den KStR-Wartungserlass 2019 

Die in Österreich völlig neue Hinzurechnungsbesteuerung hat naturgemäß zu mehreren Zweifels- und Auslegungsfragen geführt. Mit der finalen Fassung des KStR-Wartungserlass 2019 vom 28.11.2019 (in der Findok veröffentlicht am 11.12.2019) hat sich das BMF bemüht, möglichst viele Zweifelsfragen zu klären und die umfangreichen Aussagen zur Hinzurechnungsbesteuerung in die Körperschaftsteuerrichtlinien zu integrieren, um auch hiefür eine möglichst einheitliche Verwaltungspraxis zu gewährleisten.[1]

Die wesentlichen Präzisierungen bzw Ergänzungen betreffen unter anderem: Reichweite der einzelnen vom Passiveinkünftekatalog des § 10a Abs 2 KStG erfassten Einkünftekategorien sowie Definition der dafür relevanten Begrifflichkeiten, Vorgehensweise bei der Einkommensermittlung der ausländischen beherrschten Körperschaft für Zwecke der Feststellung einer schädlichen Niedrigbesteuerung. Weiters wurden die grundsätzlichen Anwendungsvoraussetzungen für die Hinzurechnungsbesteuerung näher erörtert (Drittelgrenze iSd § 10a Abs 4 Z 1 KStG, Beherrschungsverhältnis iSd § 10a Abs 4 Z 2 KStG, Substanztest iSd § 10a Abs 3 KStG). 

Trotz der umfangreichen erlassmäßigen Ausführungen bleiben diverse Zweifelsfragen iZm den neuen CFC-Bestimmungen des § 10a KStG offen, die unter Umständen erst durch die künftige Rechtsprechung geklärt werden müssen.

WTS Global Studie: CFC-Regelungen im Ländervergleich

Die auf der EU-Anti-Missbrauchs-Richtlinie (ATAD) basierenden Vorgaben für eine Hinzurechnungs- bzw CFC-Besteuerung („Controlled Foreign Company Rule“) waren von sämtlichen EU-Mitgliedstaaten bis 31.12.2018 in nationales Steuerrecht umzusetzen und sind seit 1.1.2019 anzuwenden. In Zusammenarbeit mit unserem internationalen Steuerberater-Netzwerk WTS Global haben wir eine Studie zum aktuellen Stand der Umsetzung der Hinzurechnungsbesteuerung auf Basis der ATAD in den einzelnen EU-Mitgliedstaaten durchgeführt.

Diese Studie gibt einen High Level-Überblick über den Stand der Implementierung der ATAD-Vorgaben und der dabei bestehenden Gemeinsamkeiten und Unterschiede bei der Umsetzung in den einzelnen Ländern. Die einzelnen Länderbeiträge stammen von Experten aus den jeweiligen nationalen Vertretungen des WTS-Netzwerks. Zusätzlich zu den EU-Mitgliedstaaten wurden auch Norwegen und die Schweiz in die Studie aufgenommen, wobei diese Länder allerdings nicht an die Vorgaben der ATAD gebunden sind. 

Die Studie können Sie gerne kostenlos mittels Formular auf unserer Homepage bestellen, und wir werden sie Ihnen dann im PDF-Format per E-Mail übermitteln. Sollten Sie Fragen zur Hinzurechnungsbesteuerung in den einzelnen Ländern haben, so zögern Sie bitte nicht, die angeführten Kollegen aus dem WTS-Netzwerk auch direkt zu kontaktieren. Selbstverständlich stehen Ihnen aber auch gerne die Inhouse-Experten der ICON für Rückfragen zur Verfügung.

Tax Compliance und Erfassung in der Körperschaftsteuererklärung 

Die Hinzurechnungsbesteuerung gemäß § 10a KStG ist neu ab der Veranlagung 2019 zu beachten und demgemäß korrekt zu deklarieren. Sofern diese neue Thematik noch nicht in der laufenden Tax Compliance Ihres Unternehmens verankert sein sollte, ist spätestens bei Erstellung der Steuererklärungen 2019 zu überprüfen, ob der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegende „CFC-Gesellschaften“ vorliegen. Ein Prüfschema als Hilfestellung für einen schnellen Check haben wir bereits in einem unserer vorangegangenen Beiträge vorgestellt (vgl NL-Beitrag „KÖRPERSCHAFTSTEUER | Verordnung zur neuen Hinzurechnungsbesteuerung“ vom 13.2.2019). 

Das BMF hat in den für Kapitalgesellschaften relevanten Formularen zur Körperschaftsteuererklärung 2019 die neue Hinzurechnungsbesteuerung entsprechend berücksichtigt (Anpassung der Formulare K1 und K12) und um zahlreiche neue Kennziffern zu § 10a KStG ergänzt (Hinzurechnungsbesteuerung: KZ 599, KZ 318, KZ 319; Methodenwechsel neu: KZ 289, KZ 290, KZ 291). Was bei diesen neuen Kennziffern im Detail zu beachten ist und wie die einzelnen KZ ineinandergreifen, werden wir im neuen SWK-Spezial Die Körperschaftsteuererklärung 2019, welches in Kürze erscheinen wird, umfassend erläutern.

FAZIT

Die in Österreich gänzlich neuen EU-Regelungen einer Hinzurechnungsbesteuerung für ausländische CFC-Gesellschaften wurden mit dem JStG 2018 in § 10a KStG in nationales Recht umgesetzt und sind mit 1.1.2019 in Kraft getreten. Durch das StRefG 2020 erfolgten noch einige gesetzliche Klarstellungen. Zudem hat das BMF mit dem KStR-Wartungserlass 2019 umfangreiche Erläuterungen und Präzisierungen zum neuen § 10a KStG in die Körperschaftsteuerrichtlinien aufgenommen. 

Spätestens mit der Körperschaftsteuererklärung 2019 sind die umfangreichen Bestimmungen des § 10a KStG zur Hinzurechnungsbesteuerung auch im Rahmen der Tax Compliance zu beachten. 

Eine Übersicht über Gemeinsamkeiten und Unterschiede bei der Umsetzung der EU-Richtlinien-Vorgaben in den einzelnen Mitgliedstaaten bietet eine aktuelle Studie, die wir gemeinsam mit unseren Netzwerkpartnern von WTS GLOBAL für alle EU-Mitgliedstaaten sowie Norwegen und Schweiz durchgeführt haben und die wir Ihnen bei Interesse gerne kostenlos zur Verfügung stellen können. 

Für Rückfragen zum Thema CFC-Besteuerung bzw in diesem Kontext bei Bedarf auch für eine Überprüfung bzw Optimierung Ihrer Konzernstruktur stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Ansprechpartner der Service Line "Corporate Tax" gerne zur Verfügung.


[1] Von dem insgesamt 152 Seiten umfassenden KStR-Wartungserlass 2019 betreffen rund 70 Seiten die Regelungen des § 10a KStG (Hinzurechnungsbesteuerung sowie adaptierten Methodenwechsel für Gewinnausschüttungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen und qualifizierten Portfoliobeteiligungen), welche als neu eingefügte Abschnitte 17 bis 19 unter den Rz 1248aa bis 1248 gc ergänzt wurden.

Verfasser:
Partner, Head of Corporate Tax
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