Im Unionsrecht gibt es keine Sonderbestimmungen für Konsignationslager. Die umsatzsteuerliche Harmonisierung in der EU ist bekanntlich nicht weit fortgeschritten bzw die Rechtslage in den einzelnen Mitgliedstaaten sehr unterschiedlich. Einige Mitgliedstaaten haben im angesprochenen Bereich Vereinfachungsregelungen umgesetzt, Deutschland hat davon bis dato Abstand genommen. In der jüngeren deutschen Rechtsprechung haben jedoch schon einige Finanzgerichte gegen die deutsche Finanzverwaltung entschieden und unter bestimmten Umständen eine vereinfachte Abwicklung zugelassen.
Unter einem „Konsignationslager“ wird ein Warenlager verstanden, das ein Unternehmer (Konsignant bzw Lieferant) bei seinem Abnehmer (Konsignatar bzw Kunde) unterhält und aus dem der Abnehmer bei Bedarf Gegenstände entnimmt. Nach allgemeinem Umsatzsteuerrecht liegen hier grundsätzlich zwei Umsätze vor:
- Einlagerung der Waren in das Konsignationslager
Bei der Einlagerung der Waren handelt es sich grundsätzlich um ein innergemeinschaftliches Verbringen von Waren zur eigenen Verfügung in jenen Mitgliedstaat, in dem sich das Lager befindet (Deutschland). Dieses innergemeinschaftliche Verbringen ist einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellt. Der Lieferant bewirkt somit im Abgangsland (Österreich) eine innergemeinschaftliche Lieferung und hat im Bestimmungsland (Deutschland) den korrespondierenden innergemeinschaftlichen Erwerb zu melden.
- Warenentnahme aus dem Konsignationslager
Im Zeitpunkt der Warenentnahme durch den Kunden liegt eine in Deutschland steuerbare Inlandslieferung des Konsignanten an den Kunden vor. Die Rechnung des Lieferanten an den Kunden ist somit grundsätzlich mit deutscher Umsatzsteuer auszustellen.
Demzufolge besteht für den Konsignanten auch eine umsatzsteuerliche Registrierungsverpflichtung in Deutschland.
Vereinfachungsregelung
In manchen EU-Mitgliedstaaten wird erst im Zeitpunkt der Entnahme aus dem Lager durch den Abnehmer von einer innergemeinschaftlichen Lieferung ausgegangen und das Verbringen in das Lager zunächst noch als unbeachtlich angesehen. Eine derartige Vereinfachungsregelung, wodurch insbesondere eine umsatzsteuerliche Registrierung vermeidbar wäre, gibt es in Deutschland grundsätzlich nicht. Die deutsche Finanzverwaltung geht nämlich von einem innergemeinschaftlichen Verbringen mit anschließender Inlandslieferung und somit eben von einer Registrierungsverpflichtung aus. Einige deutsche Finanzgerichte haben jedoch in der jüngeren Rechtsprechung gegen die Finanzverwaltung entschieden und eine innergemeinschaftliche Lieferung im Zeitpunkt der Bestückung des Konsignationslagers bejaht (so etwa das Niedersächsische Finanzgericht am 18.06.2015 bzw das Hessische Finanzgericht am 25.08.2015). Laut den Urteilen der Finanzgerichte komme es jedoch auf die konkrete Ausgestaltung des Konsignationslagervertrages an. Die wesentlichen Voraussetzungen für eine solcherart vereinfachte Abwicklung sind:
- Nur ein Abnehmer ist zur Entnahme berechtigt, und die Gegenstände wurden speziell für diesen Abnehmer gefertigt.
- Der Abnehmer kann nach Einlagerung der Waren jederzeit frei über die Waren verfügen (ohne Freigabeerklärung des Lieferanten).
- Der Abnehmer ist verpflichtet, die Waren nach einer maximalen Zwischenlagerung von vier Wochen auch tatsächlich zu entnehmen (konkrete Bestellungen/unbedingte Kaufverträge liegen bereits bei Bestückung des Lagers vor).
- Der Abnehmer erfasst die Gegenstände im eigenen Warenwirtschaftssystem und trägt auch allfällige Lagerkosten.
Eine Sonderbehandlung bzw Anerkennung einer Vereinfachung ist in Deutschland nur möglich, wenn die von den Finanzgerichten herausgearbeiteten obigen Kriterien erfüllt sind und vorab eine Abstimmung mit dem zuständigen Finanzamt erfolgte.
Conclusio und Praxistipps
Das zeitliche Kriterium der maximalen Vierwochenfrist bis zur Lagerentnahme dürfte in der Praxis äußerst problematisch sein, zumal ein Lagerumschlag von drei bis vier Wochen über einen längeren Zeitraum hinweg bei vielen Produkten kaum realistisch sein wird. Es könnte daher eine nachträgliche Umqualifizierung bzw abgeänderte steuerliche Abwicklung die Folge sein, was wiederum mehr administrativen Aufwand als Nutzen verursachen würde.
Darüber hinaus möchten wir auf gewisse Synergieeffekte dahingehend hinweisen, dass die Abstandnahme von derartigen Vereinfachungsmöglichkeiten im Ausland unter Umständen zu abgabenrechtlichen Vorteilen in Österreich führen kann.
Für weitergehende Fragen zu diesem Themenbereich sowie auch für eine Analyse Ihrer Lagergeschäfte stehen Ihnen die Verfasser sowie die übrigen ExpertInnen des ICON-Umsatzsteuerteams gerne zur Verfügung!
