LOHNSTEUER | Genussrechte bei Mitarbeiterbeteiligungen
Mitarbeiterbeteiligungen in Form von Substanzgenussrechten sind ein zunehmend genutztes Instrument zur langfristigen Bindung und Motivation von Mitarbeitern. Dabei stellen sich insbesondere Fragen zur steuerlichen Behandlung und zum Zeitpunkt des Erwerbs des wirtschaftlichen Eigentums an solchen Rechten. Dieser Beitrag erläutert speziell die Fragen, die sich im Zusammenhang mit dem Zeitpunkt des Erwerbs des wirtschaftlichen Eigentums ergeben und erläutert den Unterschied zwischen Genussrechten ieS und Substanzgenussrechten. Die aktuelle Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung wird ebenfalls behandelt. Abschließend werden wichtige Praxisaspekte zur Gestaltung von Mitarbeiterbeteiligungen angeführt.
Grundlagen zu Genussrechten und Substanzgenussrechten
Eine Legaldefinition für den Genussrechtsbegriff gibt es in Österreich nicht. Die hA versteht unter Genussrechten Rechte, die rein schuldrechtlich vielfältig gestaltbare Rechte vermitteln, ohne dass der Inhaber Gesellschafter im rechtlichen Sinn wird. Dem Genussrechtsinhaber stehen daher keine mitgliedschaftlichen Mitwirkungsrechte eines Gesellschafters zu.
Substanzgenussrechte sind dabei eine spezielle Form, bei der der Genussrechtsinhaber auch an der Substanz einer Gesellschaft wirtschaftlich umfassend beteiligt ist. Etwa mittels einer Beteiligung am Gewinn sowie am Liquidationsüberschuss der Gesellschaft (vgl. § 8 Abs 3 Z 2 KStG). Diese Rechte stellen eine wirtschaftliche Teilhabe am Gesellschaftsvermögen dar und sind somit deutlich weitergehender als reine obliagtionsähnliche Genussrechte.
Im Kontext von Mitarbeiterbeteiligungen sind Substanzgenussrechte daher von Bedeutung, da sie Mitarbeitern eine Beteiligung am wirtschaftlichen Erfolg des Unternehmens ermöglichen, ohne dass damit gesellschaftsrechtliche Mitgliedschaftsrechte oder -pflichten entstehen, wie etwa ein Stimm- oder Teilnahmerecht an der Hauptversammlung.
Ausgangsfall BMF Anfragebeantwortung vom 21. März 2025
Im Ausgangsfall wurden Mitarbeitern Substanzgenussrechte iSd § 8 Abs 3 Z 1 KStG im Rahmen eines Beteiligungsprogramms eingeräumt, wobei vertraglich eine sofortige Ausgabe der Substanzgenussrechte festgelegt wurde. Allerdings sah die Vereinbarung eine Reverse-Vesting-Periode von 4 Jahren vor. Dies bedeutet, dass der Mitarbeiter die Substanzgenussrechte sofort eingeräumt bekam, also nicht wie beim klassischen Vesting erst mit fortschreitender Zeitdauer. Bei Verlassen des Unternehmens vor Ablauf eines Jahres musste der Mitarbeiter jedoch die gesamten Substanzgenussrechte zum Nominalwert zurückgeben (sog. „Cliff-Periode“). Sollte der Mitarbeiter erst nach einem Jahr ausscheiden, musste er ¾ der erhaltenen Substanzgenussrechte zum Nominale zurückgeben. Während der Reverse-Vesting-Periode bestanden zudem weiterhin rechtliche Einschränkungen, insbesondere Übertragungsbeschränkungen, die die freie Verfügung über diese Substanzgenussrechte teilweise einschränkten. Zusätzlich wurde in diesem Fall vereinbart, dass allfällige Ausschüttungen, welche während der Reverse-Vesting- Periode erfolgen, dem Mitarbeiter zumindest in Höhe seines bis dahin „gevesteten“ Anteils bereits zustehen.
Gemäß der aktuellen BMF-Anfragebeantwortung ist für die lohnsteuerliche Behandlung von Substanzgenussrechten im Rahmen von Mitarbeiterbeteiligungen der tatsächliche Übergang des wirtschaftlichen Eigentums maßgeblich. Im gegenständlichen Fall ist die Ansicht des BMF, dass wirtschaftliches Eigentum insoweit übergegangen ist, soweit es sich um einen gevesteten Anteil handelt und damit ein Ausschüttungsanspruch hinsichtlich dieses Anteils besteht. Zustimmungsrechte für die Übertragung der Substanzgenussrechte oder bestimmte Sperrfristen würden daher alleine nicht gegen den wirtschaftlichen Eigentumserwerb sprechen.
Praxisrelevante Hinweise zur Gestaltung
Der wirtschaftliche Eigentumserwerb an Substanzgenussrechten im Kontext von Mitarbeiterbeteiligungen stellt immer eine Einzelfallbeurteilung dar. Um steuerliche Nachteile zu vermeiden, werden Substanzgenussrechte bei Mitarbeiterbeteiligungen oft so gestaltet, dass Mitarbeiter möglichst frühzeitig wirtschaftliche Eigentümer werden und damit allfällige Wertsteigerungen im (im Vergleich zum Lohnsteuertarif) günstigeren Kapitalbesteuerungsregime realisieren. Sperrfristen für die Verwertung der Substanzgenussrechte bzw. auch Zustimmungsrechte des Arbeitgebers schließen per se einen wirtschaftlichen Eigentumserwerb noch nicht aus. Eine besondere Bedeutung kommt in diesem Zusammenhang allerdings der Frage zu, ab wann dem Mitarbeiter Ausschüttungsansprüche aus den eingeräumten Substanzgenussrechten zustehen.
FAZIT
Substanzgenussrechte können ein attraktives Modell für Mitarbeiterbeteiligungen sein – vorausgesetzt, die rechtlichen und steuerlichen Voraussetzungen für den Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums werden klar geregelt.
Wenn Sie weitere Fragen zu diesem Thema haben oder Unterstützung bei der Gestaltung von Mitarbeiterbeteiligungen benötigen, stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung!
