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UMGRÜNDUNGEN | Gesamtrechtsnachfolge für Mietverträge und USt!

21.10.2019

§ 6 Abs 2 UStG idF 1. StabG 2012, wonach Vermietungs- und Verpachtungsumsätze nur noch dann umsatzsteuerpflichtig behandelt werden dürfen, wenn die Mieterin nahezu ausschließlich zum Vorsteuerabzug berechtigte Umsätze erzielt, gilt für nach dem 31.8.2012 neu begründete Mietverhältnisse. Im Falle einer Verschmelzung tritt hingegen die aufnehmende Gesellschaft im Wege der Gesamtrechtsnachfolge in sämtliche Rechts- und Vertragsverhältnisse der übertragenden Gesellschaft ein. Zur Umsatzsteuerpflicht optierte Mietverhältnisse der übertragenden Gesellschaft können daher unverändert auch bei der übernehmenden Gesellschaft weiterhin als umsatzsteuerpflichtig behandelt werden. In Zusammenhang mit Verschmelzungen wurde dies kürzlich in einem Rechtsmittelverfahren durch den VwGH bestätigt und sollte auch für andere Umgründungen unter Gesamtrechtsnachfolge gelten.

Sachverhalt

Die R-GmbH als Vermieterin schloss bereits im Jahr 2011 einen Mietvertrag mit der G-GmbH als Mieterin ab. Für diesen Mietvertrag wurde seitens der Vermieterin zur Umsatzsteuer optiert. 2013 wurde die G-GmbH auf die W-GmbH, einem Mitglied im umsatzsteuerlichen Organkreis einer mitbeteiligten GmbH, verschmolzen. Im Rahmen einer im Jahr 2014 durchgeführten Außenprüfung wurde festgestellt, dass durch die Verschmelzung aus umsatzsteuerlicher Sicht ein neues Mietverhältnis zwischen R-GmbH und W-GmbH entstanden sei. 

§ 6 Abs 2 UStG 1994 idgF sieht vor, dass für gemäß § 6 Abs 1 Z 16 UStG grundsätzlich von der Umsatzsteuer (unecht) befreite Vermietungsumsätze auch zur Umsatzsteuerpflicht optiert werden kann, sofern der Leistungsempfänger das Mietobjektnahezu ausschließlichfür vorsteuerabzugsberechtigte Umsätze verwendet. Diese Regelung wurde mit dem 1. StabG 2012 eingeführt und ist nur auf Mietverhältnisse anzuwenden, die nach dem 31.8.2012 beginnen (§ 28 Abs 38 UStG 1994). 

Da weder die W-GmbH noch die mitbeteiligte GmbH mehr als 95 % umsatzsteuerpflichtige Umsätze tätigen, sei nach Ansicht der Betriebsprüfung der Verzicht auf die Steuerbefreiung seitens der Vermieterin nicht mehr möglich gewesen sondern die Vermietung nach erfolgter Verschmelzung als unecht steuerbefreiter Umsatz zu behandeln. Bei der Organschaft wären damit die Mietaufwendungen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. In weiterer Folge wurde die Umsatzsteuer für die mitbeteiligte GmbH bescheidmäßig festgesetzt. Die mitbeteiligte GmbH erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde, da es ihrer Ansicht nach durch die umgründungsbedingte Gesamtrechtsnachfolge zu keinem Mieterwechsel kam.

Entscheidungen des Finanz- sowie des Höchstgerichts

Das Bundesfinanzgericht (BFG 6.6.2018, RV/5101672/2014)  und in weiterer Folge – im Rahmen einer Amtsrevision - auch der Verwaltungsgerichtshof (VwGH 3.4.2019, Ro 2018/15/0012)  folgten der Ansicht der Beschwerdeführerin mit folgender Begründung: 

Die Vermietung bzw. Verpachtung von Grundstücken ist grundsätzlich steuerfrei, es sei denn, die Vermieterin optiert zur Steuerpflicht. Seit dem 1. Stabilitätsgesetz 2012 ist eine Option zur Steuerpflicht gemäß § 6 Abs 2 UStG nur mehr dann möglich, wenn der Leistungsempfänger das Grundstück nahezu ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Diese einschränkende Regelung ist anzuwenden auf Miet- und Pachtverhältnisse, die nach dem 31.8.2012 geschlossen wurden, sofern mit der Errichtung des Gebäudes nicht vor dem 1.9.2012 begonnen wurde. So sollen unerwünschte Gestaltungen, beispielsweise das Lukrieren umsatzsteuerlicher Vorteile durch das Vorschalten einer Errichtungsgesellschaft, eingeschränkt werden. Zur Vermeidung von Härten sollen jedoch bereits vor 31.8.2012 geschlossene Mietverhältnisse von der Neuregelung ausgenommen bleiben. 

Im Zuge einer Verschmelzung gehen die Vertragspflichten der übertragenden Gesellschaft ohne inhaltliche Änderungen - im Wege der Gesamtrechtsnachfolge - auf die übernehmende Gesellschaft über. Das gesamte Vermögen der übertragenden Gesellschaft geht mit allen Rechten und Pflichten, insbesondere auch den Bestandsverträgen der übertragenden Gesellschaft, auf die übernehmende Gesellschaft über. 

Zwischen der Vermieterin R-GmbH und der übernehmenden Gesellschaft W-GmbH entstand daher durch die Verschmelzung kein neues Mietverhältnis, sodass auch die seinerzeitige vermieterseitig ausgeübte Option zur Steuerpflicht unverändert aufrecht bleibt. 

Fazit

Bei Verschmelzungen tritt die aufnehmende Gesellschaft im Zuge der Gesamtrechtsnachfolge in sämtliche Rechts- und Vertragsverhältnisse der übertragenden Gesellschaft ein.

Zwischen der Vermieterin und der Nachfolgegesellschaft als Mieterin wird kein neues Mietverhältnis begründet. Daher bleibt auch dann, wenn die Voraussetzungen des § 6 Abs 2 UStG idF 1. StabG 2012, wonach Vermietungsumsätze nur noch dann als steuerpflichtig behandelt werden dürfen, wenn die Mieterin mit dem Mietobjekt „nahezu ausschließlich“ vorsteuerabzugsberechtigte Umsätze erzielt, im Verschmelzungszeitpunkt nicht mehr erfüllt sind, die vor der Gesetzesänderung bis 31.8.2012 vermieterseitig ausgeübte Option zur Umsatzsteuerpflicht unverändert aufrecht. 

Gleiches muss grundsätzlich auch für andere Umgründungen gelten, die unter zivilrechtlicher Gesamtrechtsnachfolge durchgeführt werden (insb. Umwandlungen, Spaltungen, Anwachsungen). 

Aufgrund der Gesamtrechtsnachfolge werden zudem auch keine Rechtsgeschäftsgebühren für den (übertragenen) Bestandsvertrag ausgelöst. 

 

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