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BILANZIERUNG | Geldflussrechnung nach UGB

14.10.2020

Neben der im Rahmen unseres Newsletters bereits erörterten Eigenkapitalentwicklung stellt auch die Konzernkapitalflussrechnung einen Pflichtbestandteil des unternehmensrechtlichen Konzernabschlusses dar (gemäß § 250 Abs 1 UGB). Aber auch hiefür fehlen im Gesetz die näheren Details. Diese finden sich nunmehr in einer eigenen AFRAC-Stellungnahme 36, worin zugleich auch die Geldflussrechnung für den Einzelabschluss abgehandelt wird. Im folgenden Beitrag fassen wir die Kernaussagen der neuen AFRAC-Stellungnahme 36 zur Geldfluss- sowie zur Konzernkapitalflussrechnung nach UGB zusammen.  

Die Kerninhalte der AFRAC-Stellungnahme 35 zum Eigenkapitalspiegel als Pflichtbestandteil des unternehmensrechtlichen Konzernabschlusses gemäß § 250 Abs 1 UGB haben wir im Rahmen unseres Newsletters bereits erläutert (vgl den NL-Beitrag „BILANZIERUNG| Eigenkapitalentwicklung im Konzernabschluss“ vom 13.9.2020).

Die Konzernkapitalflussrechnung stellt gemäß § 250 Abs 1 UGB einen weiteren Pflichtbestandteil für den unternehmensrechtlichen Konzernabschluss dar. Demgegenüber ist die Geldflussrechnung für den Jahresabschluss nur indirekt, durch Angabe von Teilergebnissen der Geldflussrechnung als finanzielle Leistungsindikatoren im Lagebericht, verpflichtend. Allerdings enthält das Gesetz weder für den Jahres- noch für den Konzernabschluss nähere Vorgaben hinsichtlich der inhaltlichen Ausgestaltung. Deshalb hat das „Austrian Financial Reporting and Auditing Committee“ (AFRAC – Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung) als österreichischer Standardsetter auf dem Gebiet der Finanzberichterstattung und Abschlussprüfung dazu im Juni d. J. eine eigene Stellungnahme veröffentlicht, um die Ausgestaltung der Konzerngeldflussrechnung sowie auch der Geldflussrechnung im Jahresabschluss zu präzisieren. Diese neue AFRAC-Stellungnahme 36 orientiert sich dabei an den International Accounting Standards (IAS 7) sowie am Deutschen Rechnungslegungsstandard „Kapitalflussrechnung“ (DRS 21):

Erstellung der Geldflussrechnung

Die Erstellung einer Geldflussrechnung kann originär durch unmittelbare Erfassung der Zahlungsströme erfolgen ODER derivativ aus den Jahresabschlussdaten abgeleitet werden.

Bei der Aufstellung der Geldflussrechnung sind die Grundsätze der Vollständigkeit, der Wesentlichkeit, der Klarheit und Übersichtlichkeit sowie der Stetigkeit zu beachten, wobei dies bei unverhältnismäßig großem Aufwand unterbleiben und im (Konzern-)Anhang erläutert werden kann.

Der maßgebliche Fonds der flüssigen Mittel (Finanzmittelfonds) umfasst nach gängiger Praxis den BilanzpostenKassenbestand, Schecks, Guthaben bei Kreditinstituten“ zuzüglich der Zahlungsmitteläquivalente, die innerhalb von drei Monaten tatsächlich flüssig gemacht werden können. Weiters sind auch Kontokorrentkredite einzubeziehen, wenn diese zur Disposition flüssiger Mittel dienen (häufige Schwankungen des Kontosaldos zwischen Soll- und Habenbeständen). Darüber hinaus sind auch Forderungen bzw Verbindlichkeiten aus Vereinbarungen zum physischen Cash-Pooling Bestandteile des Fonds der flüssigen Mittel, wenn sie (kumulativ)

  • jederzeit in Zahlungsmittel umgewandelt werden können,
  • nur einem geringen Wertänderungsrisiko beim Cash-Pool-Leader unterliegen,
  • der Cash-Pool-Leader über ausreichende Liquidität verfügt, um alle Verpflichtungen des Cash Pools erfüllen zu können,
  • das Finanzmanagement des Konzerns über Kontrollsysteme und Prozesse verfügt, die denen von Finanzinstituten vergleichbar sind,
  • die Teilnehmer am Cash-Pooling entsprechende Überwachungsrechte zu den vorstehenden Punkten besitzen.

Sämtliche über den Bilanzposten „Kassenbestand, Schecks, Guthaben bei Kreditinstituten“ hinaus einzubeziehenden Bestandteile sind offen auszuweisen.

Gliederung der Geldflussrechnung

Die derivative Ermittlung des Netto-Geldflusses aus der betrieblichen Tätigkeit kann nach der direkten oder indirekten Methode erfolgen, wobei bei sachgerechter Anwendung es im Ergebnis zu keinen Unterschieden kommen sollte. Während bei der direkten Methode die Geldzu-und -abflüsse in voller Höhe analog zur Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen werden, wird bei der indirekten Methode das Ergebnis vor Steuern auf den Netto-Geldfluss aus der betrieblichen Tätigkeit übergeleitet: 

Gliederung der Geldflussrechnung bei DIREKTER Ermittlung des Netto-Geldflusses aus der betrieblichen Tätigkeit (Schema aus AFRAC-Stellungnahme 36)

Fußnote 1: Einschließlich Auszahlungen im Zusammenhang mit aktivierten Zinsen


Gliederung der Geldflussrechnung bei INDIREKTER Ermittlung des Netto-Geldflusses aus der betrieblichen Tätigkeit (Schema aus AFRAC-Stellungnahme 36)

Fußnote 2: Hierzu gehören auch die Abschreibung des Disagios und Rechnungsabgrenzungsposten, die nicht dem Bereich der betrieblichen Tätigkeit zuzuordnen sind.
Fußnote 3: Diese Zwischensumme kann entfallen.
Fußnote 4: Eine weitere Untergliederung der darin enthaltenen Posten kann zur Informationsverbesserung notwendig sein.
Fußnote 5: Die Veränderungen der anderen Aktiva enthalten unter anderem nicht die des Disagios und der aktiven latenten Steuern.
Fußnote 6: Eine Untergliederung in lang- und kurzfristige Rückstellungen kann zur Informationsverbesserung notwendig sein.
Fußnote 7: Die Veränderungen der Rückstellungen enthalten nicht die der passiven latenten Steuern und der Steuerrückstellungen. 
Fußnote 8: Einschließlich Auszahlungen im Zusammenhang mit aktivierten Zinsen. 

Besonderheiten der Geldflussrechnung

Grundsätzlich ist der Ausweis von Steuerzahlungen unter dem Netto-Geldfluss aus der betrieblichen Tätigkeit zuzuordnen; sofern ein wesentlicher anderer Sachverhalt besteht, ist ein Ausweis unter der Investitions- bzw Finanzierungstätigkeit ebenso möglich. Zahlungen der Steuerumlagen sind beim Gruppenträger als „Zahlungen für Ertragsteuern“ und beim Gruppenmitglied als „Zahlungen für die Steuerumlage“ auszuweisen. 

Transaktionen mit Wertpapieren sind im Geldfluss aus der Investitionstätigkeit darzustellen, mit der Ausnahme, dass das Unternehmen einen regelmäßigen Handel mit Wertpapieren betreibt.

Finanzinvestitionen in verbundene Unternehmen und Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, sollten gesondert dargestellt werden. 

Die Auszahlungen für das Anlagevermögen ergeben sich aus den Zugängen lt. Anlagespiegel, korrigiert um nicht zahlungswirksame Zugänge und um die Veränderung der Verbindlichkeiten für den Erwerb von Anlagegegenständen. 

Die Aktivierung eines Leasinggegenstandes im Rahmen von Finanzierungsleasinggeschäften ist ein nicht zahlungswirksamer Vorgang. Die Zahlungen der Leasingraten sind dem Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit zuzuordnen. 

Nicht zahlungswirksame Investitions- und Finanzierungsvorgänge, dh Investitions- und Finanzierungsvorgänge, die zwar die Vermögens- und Kapitalstruktur des Unternehmens beeinflussen, aber nicht mit Zahlungen verbunden sind, werden nicht in der Geldflussrechnung berücksichtigt. Dazu gehören insbesondere: 

  • Gewährung von Gesellschaftsrechten gegen Sacheinlagen,
  • Umwandlung von Fremd- in Eigenkapital einschließlich der Wandlung von Schuldverschreibungen,
  • Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln,
  • Finanzierungsleasing und
  • Ausgabe von Optionen an Mitarbeiter als anteilsbasierte Vergütung. 

Besonderheiten der Konzerngeldflussrechnung

Wie bei der Erstellung des Konzernabschlusses ist auch bei der Konzerngeldflussrechnung die Fiktion der wirtschaftlichen Einheit maßgeblich. Die Ermittlung der Konzerngeldflussrechnung erfolgt entweder aus dem Konzernabschluss unter Verwendung zusätzlicher Informationen oder durch Konsolidierung der Geldflussrechnungen der einbezogenen Tochterunternehmen.

Zahlungen von quotenkonsolidierten Unternehmen sind entsprechend der Konsolidierungsquote in der Konzerngeldflussrechnung zu berücksichtigen.

Auf nicht beherrschende Anteile entfallende Einzahlungen bzw Ausschüttungen und Kapitalrückzahlungen sind in der Konzerngeldflussrechnung gesondert auszuweisen, andernfalls ist dies im Konzernanhang entsprechend anzugeben.

Der Kauf und Verkauf von konsolidierten Tochterunternehmen, Betrieben und Teilbetrieben sind unter der Investitionstätigkeit, gesondert als Differenz aus Gesamtbetrag der als Kaufpreis gezahlten bzw als Verkaufspreis erhaltenen Zahlungsmittel abzüglich der erworbenen bzw veräußerten Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalenten, auszuweisen. Ebenso sind Umgründungen oder der Erwerb durch Tausch als Netto-Geldfluss aus der Investitionstätigkeit auszuweisen.

Die Auf- und Abstockung von Anteilen an Tochterunternehmen kann als Erwerbs- bzw Veräußerungsvorgang oder als Kapitalvorgang gemäß AFRAC-Stellungnahme 33 „Kapitalkonsolidierung (UGB)“ dargestellt werden. Beim Kapitalvorgang sind die Zahlungsströme im Netto-Geldfluss aus Finanzierungstätigkeit und andernfalls beim Erwerb- bzw Veräußerungsvorgang im Netto-Geldfluss aus Investitionstätigkeit darzustellen. In Konformität mit IAS 7.42Af. ist die Auf- oder Abstockung von Anteilen an Tochterunternehmen ohne eine Änderung der Art der Beherrschung als Kapitalvorgang zu klassifizieren und somit im Netto-Geldfluss aus Finanzierungstätigkeit auszuweisen. 

FAZIT

Im obigen Beitrag haben wir die neue AFRAC-Stellungnahme 36 betreffend die Geldflussrechnung nach UGB skizziert und auch die darin enthaltenen Mustervorlagen für die derivative Ermittlung der Geldflussrechnung nach der direkten und indirekten Methode gemäß Unternehmensrecht abgebildet.

Die neue AFRAC-Stellungnahme wurde im Juni 2020 veröffentlicht und ist erstmals auf Geschäftsjahre beginnend nach dem 31. Dezember 2020 anzuwenden, wobei jedoch eine frühere Anwendung empfohlen wird.

Für Rückfragen stehen Ihnen die Verfasserinnen sowie gerne auch die übrigen MitarbeiterInnen des Bilanzierungs- und WP-Teams der Service Line "Audit" zur Verfügung!

Verfasser:
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