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UMSATZSTEUER | e-commerce - Reihengeschäftsfiktion für Plattformen

21.05.2021

Der wachsende Onlinehandel, die Globalisierung und die rapide Zunahme von Kleinsendungen aus Drittländern hat die EU dazu veranlasst, den grenzüberschreitenden Warenhandel über digitale Plattformen neu zu regeln. Ab 1.7.2021 wird sowohl bei innergemeinschaftlichen Versandhandelslieferungen von im Drittland ansässigen Unternehmen als auch bei Einfuhrversandhandelsumsätzen, welche von einer elektronischen Schnittstelle (digitale Plattform) vermittelt bzw „unterstützt“ werden, unterstellt, dass die Plattform die gelieferten Gegenstände fiktiv erwirbt und an den Endabnehmer weiterliefert (Reihengeschäftsfiktion). Nach dieser neuen Reihengeschäftsfiktion wird die bewegte Lieferung der Lieferung durch die Plattform zugeordnet. Dies hat zur Folge, dass die Plattform zum Steuerschuldner im Bestimmungsland der gelieferten Ware wird. Der nachfolgende Beitrag ist Teil unserer Artikelserie zu den Neuerungen im Bereich des „e-commerce“ und stellt die wesentlichen Änderungen bei Lieferungen über elektronische Plattformen dar.

Durch den neu eingefügten Art 14a MwSt-RL 2006/112/EG, im österreichischen Umsatzsteuerrecht in § 3 Abs 3a UStG umgesetzt, sind Unternehmen, die elektronische Schnittstellen (wie etwa Markplätze, Plattformen, Portale oder Ähnliches) betreiben und bestimmte mehrwertsteuerbare Transaktionenunterstützen“, ab 1.7.2021 so zu behandeln, als hätten sie die Gegenstände selbst erhalten und die Lieferung selbst erbracht (Lieferfiktion einer Plattform). 

Dabei wird ein Reihengeschäft zwischen dem Lieferer, dem Betreiber der elektronischen Schnittstelle und dem Abnehmer fingiert, wonach der Lieferer an die elektronische Schnittstelle und diese an den Abnehmer liefert. In diesem Fall ist die speziellere Zuordnungsregel nach § 3 Abs 15 Z 2 UStG anzuwenden. Die Warenbewegung (bewegte Lieferung) ist der Lieferung durch die elektronische Schnittstelle zuzuordnen. Aufgrund der Sonderbestimmungen für Versandhandelslieferungen (innerhalb EU: Art. 3 Abs. 3 UStG; Drittland-EU: § 3 Abs. 8a UStG) sind diese bewegten Lieferungen am Ende der Versendung (im Bestimmungsland) steuerbar.

Voraussetzungen und Bestimmungen ab 1.7.2021 

Nachstehend werden die Voraussetzungen für die Anwendung der ab 1.7.2021 geltenden Liefer- und Reihengeschäftsfiktion für elektronische Schnittstellen erläutert: 

Definition des Begriffs „unterstützen“ 

„Unterstützen“ bedeutet hier ganz allgemein, dass die elektronische Schnittstelle den Kontakt zwischen dem Lieferer und dem Abnehmer herstellt und dabei (unmittelbar oder mittelbar) die Lieferung von Gegenständen zwischen den Vertragsparteien vermittelt

Wann eine Plattform eine Lieferung unterstützt, ergibt sich aus Art 5b VO (EU) 282/2011.  Folgende Voraussetzungen müssten kumulativ erfüllt sein, damit KEINE Unterstützung anzunehmen ist:

  • Der Betreiber der elektronischen Schnittstelle legt weder unmittelbar noch mittelbar irgendeine der Bedingungen für die Lieferung der Gegenstände fest.

  • Der Betreiber ist weder unmittelbar noch mittelbar an der Autorisierung der Abrechnung mit dem Erwerber bezüglich der geleisteten Zahlung beteiligt.

  • Der Betreiber ist weder unmittelbar noch mittelbar an der Bestellung oder Lieferung der Gegenstände beteiligt. Selbst wenn die elektronische Schnittstelle nur Auswahlmöglichkeiten an verschiedenen Speditionsunternehmen anbietet und nach Auswahl einer der Vertragsparteien auf die Website des Speditionsunternehmens weiterleitet, wäre bereits eine mittelbare Beteiligung an der Lieferung gegeben. 

Übernimmt der Betreiber der Plattform hingegen auch nur eine der obigen Funktionen, ist der Begriff „unterstützen“ bereits erfüllt. Ausgehend von diesen Kriterien ist die Liefer- und Reihengeschäftsfiktion nur dann NICHT auf elektronische Schnittstellen anzuwenden, wenn diese ausschließlich Waren bewerben oder auf andere Vermittlungsplattformen weiterleiten

Anwendbarkeit auf folgende Tatbestände 

§ 3 Abs 3a UStG unterscheidet zwei Fallkonstellationen: 

  • Der erste Tatbestand (Z 1) betrifft Einfuhr-Versandhandelsumsätze (§ 3 Abs. 8a UStG), die durch die Nutzung einer elektronischen Schnittstelle bewirkt werden, das sind Lieferungen vom Drittstaat an einen Nichtunternehmer oder Schwellenerwerber in einem Mitgliedstaat, sofern der Einzelwert der Waren je Sendung 150 EUR nicht übersteigt. 

  • Der zweite Tatbestand (Z 2) betrifft innergemeinschaftliche Versandhandelsumsätze, dh Lieferungen an Nichtunternehmer (Private), welche durch eine elektronische Schnittstelle unterstützt und von einem Lieferer ausgeführt werden, der im Gemeinschaftsgebiet weder sein Unternehmen betreibt noch ansässig ist. 

Rechtsfolgen für Einfuhrversandhandel (Z 1) 

Sofern es sich um einen Einfuhr-Versandhandelsumsatz handelt, gilt die „bewegteLieferung (Lieferung durch die Plattform an den Abnehmer) gemäß § 3 Abs 8a lit b UStG als im Bestimmungsland (am Ende der Beförderung/Versendung) ausgeführt. Sofern die Plattform den IOSS nutzt, hat sie die Umsatzsteuer des Bestimmungslandes über den IOSS (Import One-Stop-Shop, Sonderregelung § 25b UStG) zu erklären und abzuführen. Die Einfuhr ist bei Vorlage der IOSS-Identifikationsnummer der Plattform steuerfrei (§ 6 Abs 4 Z 9 UStG). Der Lieferort der vorgelagerten Lieferung(en) (Lieferer an Plattform) befindet sich in jenem Land, in dem die Beförderung/Versendung beginnt und ist daher in der Form einer ruhenden Lieferung im Drittland steuerbar. 

Beispiel 1

  • Sachverhalt
    Ein tunesischer Unternehmer T (nicht ansässig in der EU) verkauft/liefert Waren (Sachwert der Sendung unter 150 EUR) über die Plattform des Betreibers P an eine Privatperson Ö in Österreich. Die Waren werden von Tunesien an den Österreicher geliefert. 

  • Lösung
    Gemäß § 3 Abs 3a Z 2 UStG wird ein fiktives Reihengeschäft begründet, wobei fiktiv zwei Lieferungen entstehen: einmal von T an P und weiters von P an Ö. Es wird unterstellt, dass P die Gegenstände erwirbt und an den Endabnehmer Ö liefert. Unter Anwendung des § 3 Abs 15 Z 2 UStG wird die bewegte Lieferung der Lieferung von P an Ö zugeordnet. P nimmt bei der Zollanmeldung den IOSS in Anspruch und versteuert den Einfuhrversandhandel (§ 3 Abs 8a lit b UStG) in Österreich. Die Einfuhr ist daher gemäß § 6 Abs 4 Z 9 UStG steuerfrei. Die Lieferung von T an P wird in Tunesien ausgeführt (Beginn der Beförderung/Versendung) und ist nicht steuerbar in der EU. 

Rechtsfolgen für innergemeinschaftlichen Versandhandel (Z 2) 

Sofern es sich um einen innergemeinschaftlichen Versandhandel handelt, ist die bewegte Lieferung (Lieferung durch die Plattform an den Abnehmer) gemäß Art 3 Abs 3 UStG im Bestimmungsland zu versteuern. Die Plattform kann den EU-OSS (EU One-Stop-Shop, Sonderregelung Art 25a UStG) anwenden oder sich im Bestimmungsland registrieren lassen. Der Lieferort des Lieferers an die Plattform befindet sich in jenem EU-Land, in dem die Beförderung/Versendung beginnt und ist dort in der Form einer ruhenden Lieferung steuerbar. Durch die Einführung einer neuen Bestimmung (Art 136a MwSt-RL 2006/112/EG, umgesetzt in Art 6 Abs 4 UStG) wird die ruhende Lieferung im Abgangsland echt steuerbefreit

Beispiel 2

  • Sachverhalt
    Ein chinesischer Unternehmer C (nicht ansässig in der EU) verkauft/liefert Waren, die sich in einem niederländischen Lager befinden, über die Plattform des Betreibers P an eine Privatperson Ö in Österreich.

  • Lösung
    Gemäß § 3 Abs 3a Z 2 UStG wird ein fiktives Reihengeschäft begründet, wobei fiktiv zwei Lieferungen entstehen: einmal von C an P und weiters von P an Ö. Es wird unterstellt, dass P die Gegenstände erwirbt und an den Endabnehmer Ö liefert. Unter Anwendung des neuen § 3 Abs 15 Z 2 UStG wird die bewegte Lieferung der Lieferung von P an Ö zugeordnet. P versteuert einen ig Versandhandel (Art 3 Abs 3 UStG) in Österreich. Wenn P zum EU-OSS registriert ist, hat er die in Österreich steuerbare/steuerpflichtige Lieferung über das EU-OSS zu erklären . Die Lieferung von C an P ist in den Niederlanden (Abgangsort) steuerbar, aber iSd Art 6 Abs 4 UStG echt steuerbefreit.

Entstehung der Steuerschuld 

Die Steuerschuld in Bezug auf beide fiktiven Lieferungen – vom Lieferer an die elektronische Schnittstelle und von dieser an den Abnehmer – entsteht gleichzeitig mit Ablauf des Kalendermonats, in dem die Zahlung bestätigt wurde oder die Zahlungsgenehmigungsmeldung oder eine Zahlungszusage des Erwerbers gegenüber dem Lieferer eingeht.

Aufzeichnungspflichten

Betreiber einer elektronischen Schnittstelle, die einen innergemeinschaftlichen Versandhandel oder einen Einfuhr-Versandhandel unterstützen, sind verpflichtet, Aufzeichnungen gemäß §§ 4 und 5 der sog. „Sorgfaltspflichten-Umsatzsteuerverordnung“ (Sorgfaltspflichten-UStV, BGBl II 315/2019 idgF BGBl II 6/2021) zu führen. Diese Aufzeichnungen sind ab einem vermittelten Jahresumsatz von 1 Mio EUR ohne Aufforderung jährlich elektronisch zu übermitteln und mindestens zehn Jahre aufzubewahren.

FAZIT 

Die Europäische Union hat mit Einführung der neuen umsatzsteuerlichen Bestimmungen insbesondere auch e-commerce-Plattformen verstärkt in die steuerliche Verantwortung einbezogen. Damit soll das Bestimmungslandprinzip im B2C-Handel umgesetzt und die Steuererhebung vereinfacht werden. Mit Wirkung ab 1.7.2021 werden daher Betreiber von Plattformen, die bestimmte Lieferungen an Nichtunternehmer (und Schwellenerwerber) von nicht in der EU ansässigen Unternehmern „unterstützen“, als Steuerpflichtige definiert.  Um den daraus resultierenden Steuerpflichten in den einzelnen Bestimmungsländern nachzukommen, können die erweiterten „One-Stop-Shops“ (EU-OSS oder IOSS) genutzt werden. 

Der vorstehende Beitrag ist Teil einer Artikelserie über die aktuellen Entwicklungen und Neufassung der umsatzsteuerlichen Bestimmungen im e-commerce, wozu bis dato die folgenden weiteren NL-Beiträge erschienen sind: 

Für Rückfragen stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Ansprechpartner der Service Line „Indirect Tax & Customs“ gerne zur Verfügung!

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