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AUSLANDSBETEILIGUNGEN | Hinzurechnungsbesteuerung leicht gemacht!

18.12.2021

In Umsetzung EU-rechtlicher Vorgaben hat Österreich mit Wirkung seit 1.1.2019 eine „Hinzurechnungsbesteuerung“ im Inland für niedrigbesteuerte Passiveinkünfte im Ausland eingeführt. Die betreffenden Regelungen in § 10a KStG bewirken, dass in bestimmten Fällen die steuerliche Abschirmwirkung ausländischer Tochtergesellschaften durchbrochen wird und eine Besteuerung im Inland zu erfolgen hat. Wann dies tatsächlich der Fall ist, ist jedoch in der Praxis nicht immer einfach zu erkennen. Wir haben uns zum Ziel gesetzt, Sie bei diesen mitunter herausfordernden Arbeitsschritten bestmöglich zu unterstützen. Deshalb haben wir - frei nach dem Motto „So einfach wie möglich und (nur) so kompliziert wie nötig!“ - eine ARBEITSHILFE (Analysetool) entwickelt, die eine strukturierte und effiziente Analyse von Beteiligungsstrukturen ermöglicht. 

Hinzurechnung niedrigbesteuerter Passiveinkünfte gem. § 10a KStG 

§ 10a KStG sieht vor, dass seit 1.1.2019 bestimmte „Passiveinkünfte“ von niedrigbesteuerten Auslandstochtergesellschaften unter bestimmten Voraussetzungen auf Ebene der beherrschenden Obergesellschaft in Österreich hinzugerechnet und besteuert werden müssen („Hinzurechnungsbesteuerung“ bzw international auch „CFC“ genannt -  Controlled Foreign Company Rule). Darüber haben wir Sie im Rahmen unseres Newsletters bereits mehrfach informiert (vgl zuletzt unseren NL-Beitrag „HINZURECHNUNGSBESTEUERUNG | Update 2020“ vom 11.3.2020). 

Nachfolgend dürfen wir Ihnen gerne nochmals eine Kurzübersicht geben bzw die im Wesentlichen zu erfüllenden Kriterien für die Hinzurechnungsbesteuerung in Erinnerung rufen: 

  • Die inländische Körperschaft beherrscht unmittelbar oder mittelbar mit anderen verbundenen Unternehmen eine ausländische Körperschaft:

    Als „verbunden“ sind in diesem Zusammenhang jene Unternehmen anzusehen, an denen Beteiligungen iHv ≥ 25% gehalten werden (Kapitalanteile, Gewinnbezugsrechte oder Stimmrechte). Für Zwecke der „Beherrschung“ sind dabei die direkt durch das verbundene Unternehmen und die unmittelbar von der inländischen Körperschaft gehaltenen Anteile einfach zu addieren. Eine Durchrechnung der Beteiligungsquoten hat hingegen NICHT zu erfolgen! 

  • Die ausländische Körperschaft erzielt Passiveinkünfte, die mehr als ein Drittel der gesamten Einkünfte der Auslandskörperschaft betragen: 

    Als „Passiveinkünfte“ gelten gem. § 10a Abs 2 KStG insb. Zinsen, Lizenzgebühren, Einkünfte aus Finanzierungsleasing sowie aus sog. „Abrechnungsunternehmen“. Gleiches gilt für Dividenden und Einkünfte aus der Veräußerung von Anteilen, soweit diese bei der beteiligten Körperschaft steuerpflichtig wären. 

    Um letzteres beantworten zu können, muss man sich die Frage stellen, ob es (bei fiktivem Direktbezug durch die inländische Kapitalgesellschaft) zu einem „Methodenwechsel“ iS § 10a Abs 7 KStG käme: Dazu muss man wissen, dass Dividendeneinkünfte zwischen Körperschaften in Österreich idR nach § 10 Abs 1 KStG steuerfrei sind (Befreiungsmethode). Liegt jedoch eine „qualifizierte Portfoliobeteiligung“ iSd § 10 Abs 1 Z 5 und 6 KStG (Kapitalanteil ≥ 5% an einer EU-Gesellschaft laut Anlage 2 zum EStG ODER an einer anderen ausländischen Gesellschaft, die mit einer inländischen unter § 7 Abs 3 KStG fallenden Kapitalgesellschaft vergleichbar ist und mit deren Ansässigkeitsstaat Österreich eine umfassende Amtshilfe vereinbart hat) ODER eine „internationale Schachtelbeteiligung“ iSd § 10 Abs 2 KStG (Kapitalanteil ≥ 10%, gehalten zumindest für  einen ununterbrochenen Zeitraum von einem Jahr) vor, so kommt es zum „Methodenwechsel“ (Wechsel von Befreiungs- zur Anrechnungsmethode), wenn dieses Unternehmen seinen Schwerpunkt (>50%) in der Erzielung von Passiveinkünften hat UND im Ausland einer Niedrigbesteuerung unterliegt (siehe dazu unten). Für die hypothetische Frage eines „fiktiven Direktbezuges“ ist in jedem Fall so zu tun, als sei die inländische Kapitalgesellschaft direkt an der ausschüttenden ausländischen Gesellschaft beteiligt. Hinsichtlich des Kapitalanteils ist auf jene Beteiligungshöhe abzustellen, den die tatsächlich direkt beteiligte (dividendenempfangende) Gesellschaft unmittelbar hält. Kommt man daraufhin zu dem Schluss, ein Methodenwechsel wäre anzuwenden, so ist die von der ausländischen Gesellschaft empfangene Dividende (auf Ebene der ausländischen Gesellschaft) als Passiveinkunft zu berücksichtigen.  

    Dieselbe Logik kommt auch auf Einkünfte aus der Veräußerung von Anteilen zu Anwendung, welche (wiederum fiktiv betrachtet) als internationale Schachtelbeteiligung gem. § 10 Abs 3 KStG steuerfrei wären. Demnach käme es auch hier zu einem Methodenwechsel, falls der Unternehmensschwerpunkt des veräußerten Unternehmens in der Erzielung von Passiveinkünften lag und es im Ausland bloß niedrig besteuert wurde. Sollte dies der Fall sein, so sind die entsprechenden Einkünfte auf Ebene der veräußernden ausländischen Gesellschaft unter die Passiveinkünfte zu subsumieren. 

    Welche Einkünfte konkret als „Passiveinkünfte“ im Sinne des gegenständlichen Regelwerks gelten, ist in § 10a Abs 2 KStG abschließend geregelt. 

  • Die ausländische Körperschaft unterliegt im Ausland einer Niedrigbesteuerung

    Als niedrigbesteuert gelten jene Unternehmen, die im Ausland einer tatsächlichen Ertragsteuerbelastung von nicht mehr als 12,5% unterliegen. Dabei ist grundsätzlich nicht auf den nominellen Steuersatz sondern auf die effektive Steuerbelastung abzustellen. Im Falle eines ausländischen Gruppenbesteuerungsregimes kann laut Körperschaftsteuerrichtlinien jedoch vereinfachend auf den nominellen Steuersatz abgestellt werden, soferne keine „sonstigen Bedenken“ bestehen (vgl Rz 1248bn KStR). Worin diese Bedenken konkret bestehen könnten, wird nicht näher ausgeführt. Unseres Erachtens kann dies wohl nur so zu verstehen sein, dass auf Ebene des Gruppenträgers  bzw für die Gesamtgruppe eine ausreichende Besteuerung gegeben sein muss. 

    Zwingend auf den Nominalsteuersatz abzustellen ist hingegen in jenen Konstellationen, bei denen zwar ein positiver Überhang an Passiveinkünften vorliegt, die Gesellschaft jedoch insgesamt negative Einkünfte erzielt. 

  • Die beherrschte ausländische Gesellschaft übt „keine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit“ aus (fehlender Substanznachweis): 

    Trotz Niedrigbesteuerung eines beherrschten Unternehmens im Ausland kommt es in Österreich nur dann zu einer Hinzurechnung der betreffenden Passiveinkünfte, wenn kein Substanznachweis erbracht werden kann. Ein solcher bedingt das Vorhandensein von 

         1. (eigenem oder geleastem) Personal,
         2. (eigenen oder gemieteten) Räumlichkeiten sowie
         3. Vermögen (Anlage- bzw Umlaufvermögen; insb. das Vorhandensein von Betriebs- und Geschäftsausstattung). 

    Das Vorhandensein der vorstehend angeführten „Substanz“ alleine reicht jedoch NICHT aus, sondern diese muss außerdem in einem angemessenen Verhältnis zur wirtschaftlichen Tätigkeit der Gesellschaft stehen. Eine quantitativ und qualitativ angemessene Relation zwischen Substanz und wirtschaftlicher Betätigung wird grundsätzlich dann anzunehmen sein, wenn die sachlichen und personellen Ressourcen ausreichen, um die behauptete wirtschaftliche Tätigkeit auch tatsächlich ausüben zu können. Unabhängig davon stellt § 4 VO-Passiveinkünfte niedrigbesteuerter Körperschaften (zum Teil widerlegbare) Vermutungsregeln auf, wann eine solch angemessene Relation anzunehmen ist oder nicht.

ICON-CFC-Analysetool

Zur Klärung der vielen Fragestellungen rund um die Hinzurechnungs- bzw CFC-Besteuerung (und eines allfälligen Methodenwechsels) haben wir die ArbeitshilfeControlled-Foreign-Corporation-Rule and Switch-Over-Analysetool” (auf EXCEL-Basis) entwickelt, welche Sie bestmöglich durch das komplexe Regelwerk des § 10a KStG lotsen soll. Diese Arbeitshilfe ist (gemäß den oa Kriterien) in folgende vier Prüfschritte gegliedert: 

  1. Beherrschungstatbestand: Liegt überhaupt ein „beherrschtes Unternehmen“ iSd § 10a KStG vor? Denn nur solche können Gegenstand einer Hinzurechnung sein!
  2. Passiveinkünfte: Liegen überhaupt „Passiveinkünfte“ vor und nehmen diese ein schädliches Ausmaß an? Mangels Vorliegen von hinreichend hohen Passiveinkünften erübrigt sich nämlich die Klärung der Besteuerungshöhe!
  3. Niedrigbesteuerung: Gilt die ausländische Gesellschaft tatsächlich als niedrigbesteuert iSd § 10a KStG? Hier ist grundsätzlich auf die effektive Steuerbelastung abzustellen, je nach Sachlage kann aber auch der nominelle Steuersatz von Relevanz sein.
  4. Substanznachweis: Übt die ausländische Gesellschaft eine „wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit“ aus? Wenn dieser Nachweis erbracht werden kann, ist nämlich von einer Hinzurechnung niedrigbesteuerter Passiveinkünfte ausnahmsweise abzusehen (Substanzausnahme). 

Ein modularer Aufbau mit Zwischenergebnissen nach der gebotenen Prüfreihenfolge gibt Ihnen Rückmeldung darüber, ob weitere Prüfungshandlungen notwendig sind oder nicht. So ist beispielsweise für ein Unternehmen, das nach durchgeführter Prüfung nicht als niedrigbesteuert gilt, die (mitunter mühsame) Erbringung eines Substanznachweises entbehrlich.

FAZIT

Insbesondere bei größeren international aufgestellten Konzernen kann die additive Betrachtung von über verbundene Unternehmen gehaltene Beteiligungsquoten nicht selten dazu führen, dass eine Vielzahl an ausländischen Beteiligungsgesellschaften einer durch § 10a KStG gebotenen „Hinzurechnungsprüfung“ zu unterziehen ist. Um diesen Prüfungsaufwand möglichst zu minimieren, hat ICON eine modulare Arbeitshilfe entwickelt, die Sie bestmöglich dabei unterstützen kann, rasch und effizient jene ausländischen Gesellschaften zu identifizieren, deren Passiveinkünfte durch Hinzurechnung im Inland zu versteuern sein dürften. Für eine gemeinsame Besprechung der Analyseergebnisse und die endgültige Abklärung einer allenfalls notwendigen Hinzurechnung stehen wir im Anschluss an die Selbstanalyse natürlich ebenfalls gerne zur Verfügung. 

Falls Sie Interesse bzw Bedarf an der vorgestellten Arbeitshilfe oder sonstige Fragen zur Hinzurechnungsbesteuerung gemäß § 10a KStG haben, dann zögern Sie bitte nicht, die Verfasser zu kontaktieren! 

Ergänzende Hinweise: Hinsichtlich unserer laufend stattfindenden Webinare zu diesen und ähnlichen Themen dürfen wir Sie auf unseren Veranstaltungskalender hinweisen. - Die für die Praxis wesentlichen Aspekte der Hinzurechnungsbesteuerung gemäß § 10a KStG werden zudem auch in dem im LINDE-Verlag erschienenen Buch „Die Körperschaftsteuererklärung 2020“ behandelt (insb. Seiten 83 ff und 179 f), an dem die ICON-Partner Andreas Mitterlehner und Max Panholzer maßgeblich als Autoren mitgewirkt haben. Die Neuauflage für die Steuererklärungen 2021 wird voraussichtlich im ersten Quartal 2022 auf den Markt kommen.

Verfasser:
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