DBA SCHWEIZ | Umfassende Revision ante portas

Vertreterbetriebsstätte (Art. 5 Abs 4 - 6 DBA, Schlussprotokoll Z 2)

Eine der wichtigsten Änderungen betrifft die Definition der Vertreterbetriebsstätte. Künftig kann bereits dann eine Vertreterbetriebsstätte begründet werden, wenn eine Person in einem Vertragsstaat nicht selbst Verträge abschließt, jedoch die führende Rolle beim Vertragsabschluss übernimmt und die Verträge vom Unternehmen regelmäßig ohne wesentliche Änderungen abgeschlossen werden. Die Neuregelung entspricht weitgehend Art 5 Abs 5 des OECD-Musterabkommen 2025 und erweitert den Anwendungsbereich gegenüber einer rein formalen Vertragsabschlussbefugnis.

Gleichzeitig wird – ebenfalls im Einklang mit den Vorgaben des OECD-MA - die Ausnahme für unabhängige Vertreter eingeschränkt. Wer ausschließlich oder nahezu ausschließlich für eng verbundene Unternehmen tätig wird, gilt künftig grundsätzlich nicht mehr als unabhängiger Vertreter. In diesem Zusammenhang wird auch definiert, wann Unternehmen als „eng verbunden“ anzusehen sind.

Aus österreichischer Sicht dürften diese Änderungen zwar überwiegend klarstellenden Charakter haben, dennoch könnten grenzüberschreitende Vertriebs- und Vermittlungsstrukturen künftig verstärkt auf Betriebsstättenrisiken zu überprüfen sein. Positiv zu bewerten ist in diesem Zusammenhang allerdings der im Schlussprotokoll vereinbarte sogenannte „One-Taxpayer-Approach“ nach Vorbild des Abkommens mit Deutschland. Danach begründen Konzernunternehmen keine Vertreterbetriebsstätte eines anderen verbundenen Unternehmens, wenn die betreffenden Funktionen bereits durch fremdübliche Verrechnungspreise abgegolten und werden und somit sichergestellt ist, dass der Gewinn bereits in korrekter Höhe im Quellenstaat besteuert wird.

Quellensteuer auf Dividenden (Art. 10 DBA, Art 3 Abs 1 lit g DBA, Schlussprotokoll Z 4 )

Für Konzernstrukturen besonders relevant ist die Neufassung des Dividendenartikels. Der allgemeine Quellensteuersatz von höchstens 15 % bleibt zwar unverändert bestehen. Für qualifizierte Schachtelbeteiligungen (Nutzungsberechtigter ist eine im anderen Staat ansässige Gesellschaft, jedoch keine Personengesellschaft) wird die Quellensteuerentlastung jedoch deutlich ausgeweitet. Künftig genügt dafür bereits eine unmittelbare Beteiligung von mindestens 10 % während eines Zeitraums von 365 Tagen, um eine vollständige Quellensteuerbefreiung zu erhalten. Nach bisheriger Rechtslage war dafür eine Beteiligung von mindestens 20 % erforderlich. Ergänzend stellt das Schlussprotokoll klar, dass die erforderliche unmittelbare Beteiligung auch über eine im Staat der Personengesellschaft steuerlich transparent behandelte Personengesellschaften gehalten werden kann. Damit soll die bisherige Verwaltungspraxis fortgeführt werden (vgl. bspw. EAS 3145 vom 18.03.2019 zur Gewinnausschüttung einer österreichischen GmbH an eine deutsche KG mit einer schweizerischen Kapitalgesellschafts-Gesellschafterin).

Zudem wird die vollständige Quellensteuerbefreiung auch auf Dividendenzahlungen an Vorsorgeeinrichtungen (zb. österreichische Pensionskassen oder schweizerische Einrichtungen der beruflichen Vorsorge) sowie an die jeweilige Nationalbank des anderen Vertragsstaates ausgedehnt.

Wegzugsbesteuerung (Art. 13 Abs 4 DBA)

Erhebliche praktische Auswirkungen ergeben sich auch bei der Wegzugsbesteuerung natürlicher Personen. Nach der Neuregelung soll eine natürliche Person, die ihre Ansässigkeit von Österreich in die Schweiz verlagert, grundsätzlich wie eine Person behandelt werden, die in einen EU-Mitgliedstaat wegzieht. Die Neuregelung verweist damit dynamisch auf das österreichische Wegzugsbesteuerungsrecht (damit insbesondere auf die Bestimmung des § 27 Abs 6 Z 1 EStG). Dies hat gegenüber der aktuellen DBA-Rechtslage sowohl Nach- als auch Vorteile:

• Zukünftig ist damit bei Wegzugsfällen in die Schweiz ein gewünschter Besteuerungsaufschub jedenfalls antragsgebunden und löst in der Folge auch die mit dem Budgetmaßnahmengesetz 2026 neu eingeführte jährliche Nachweispflicht über das Nichteintreten eines die Festsetzung der Steuerschuld auslösendes Ereignis aus. Siehe dazu näher unser Newsletterbeitrag WEGZUG | Verschärfung bei der Wegzugsbesteuerung - ICON Wirtschaftstreuhand GmbH.
• Zum anderen ist damit bei zukünftigen Wegzügen ein Besteuerungsaufschub nicht auf Gesellschaftsanteile eingeschränkt, sondern auch für andere Formen von Kapitalvermögen (zB. Derivate, Kryptowährungen etc.) möglich.
• Anders als bei Wegzugsfällen in EU/EWR-Länder macht das DBA Schweiz den Besteuerungsaufschub allerdings von der Leistung einer entsprechenden Sicherheit abhängig. Diese kann durch Gelderlag, Bankgarantie, Hypothek oder einen inländischen Bürgen erbracht werden.
• Kritisch ist, dass die bisherige Verpflichtung der Schweiz zur Berücksichtigung der im Wegzugszeitpunkt angesetzten Werte („Step-up“) im neuen Art. 13 Abs. 4 DBA nicht mehr enthalten ist. Dadurch könnte es in Einzelfällen zu einer Doppelbesteuerung kommen, wenn Österreich die bis zum Wegzug entstandenen stillen Reserven besteuert, die Schweiz bei einer späteren Realisierung jedoch keinen entsprechenden Step-up gewährt.

Ruhegehälter aus dem öffentlichen Dienst (Art. 19 DBA, Schlussprotokoll Z 7 und Z 8)

Eine ganze Reihe von Änderungen bzw. Klarstellungen betreffen das Besteuerungsrecht an Ruhegehältern aus dem öffentlichen Dienst.

• So war in der Vergangenheit umstritten, unter welche Verteilungsnorm Einkünfte einer in Österreich ansässigen Person aus Renten der schweizerischen Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV = Säule 1) fallen, wenn dieser Rentenanspruch aufgrund einer Tätigkeit im öffentlichen Dienst erworben wurde. Siehe dazu näher unser Newsletterbeitrag: PENSIONEN | VwGH klärt Besteuerungsrecht an Schweizer AHV-Renten - ICON Wirtschaftstreuhand GmbH. Das Schlussprotokoll sieht dazu nun vor, dass AHV-Renten aus dem öffentlichen Dienst – genauso wie AHV-Renten aus dem privatwirtschaftlichen Sektor – unter Artikel 21 („Andere Einkünfte“) fallen. Somit hat Österreich das ausschließliche Besteuerungsrecht, wenn der Rentenempfänger im Zuflusszeitpunkt in Österreich ansässig ist.
• Im Bereich der Ruhegehälter aus dem öffentlichen Dienst in der Säule 2 wird gegengleich das sogenannte Kassenstaatsprinzip ausgeweitet. Künftig soll Art. 19 ausdrücklich auch dann Anwendung finden, wenn Ruhegehälter aus einem Sondervermögen gewährt werden, das von einer staatlichen oder sonstigen öffentlichen Einrichtung errichtet wurde. Besondere Bedeutung erlangt dies im Bereich von schweizerischen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge für Beschäftigte des öffentlichen Dienstes (Säule 2). Das Schlussprotokoll sieht vor, dass diese Einrichtungen unter bestimmten Voraussetzungen als solches Sondervermögen gelten. Damit wird die bisherige österreichische Rechtsprechung (siehe bspw. BFG vom 12.07.2023, RV/1100132/2019) und Verwaltungspraxis (siehe bspw. EAS 3316 vom 19.02.2013) teilweise überholt und das Besteuerungsrecht der Schweiz in diesen Fällen gestärkt. Das Schlussprotokoll sieht für Fälle von „gemischten Erwerbszeiten“ vor, dass auf Leistungen aus der schweizerischen beruflichen Vorsorge das Kassenstaatsprinzip dann Anwendung findet, wenn der letzte Arbeitgeber vor dem Leistungsbezug ein in Art 19 genannter Vergütungsschuldner ist.
• Eine Klarstellung trifft das Schlussprotokoll zudem für Fälle, bei denen Ruhegehälter aus dem öffentlichen Dienst an Hinterbliebene des öffentlich Bediensteten geleistet werden. Im Einklang mit der zu dieser Frage zuletzt ergangenen VwGH-Rechtsprechung (VwGH Ro 2023/15/0023 vom 07.10.2025) greift das Kassenstaatsprinzip auch für die Hinterbliebenenleistung.

Erweiterung der Anrechnungsmethode (Art. 23 Abs 2 DBA)

Eine der praxisrelevantesten Änderungen betrifft die Methodik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung aus österreichischer Sicht. Nach aktueller DBA-Rechtslage wendet Österreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung grundsätzlich die Befreiungsmethode an. Ausgenommen davon sind Dividendeneinkünfte, Einkünfte aus einer in der Schweiz ausgeübten unselbständigen Arbeit (Art 15 Abs 1 DBA) und Aktiveinkünfte aus einer in der Schweiz ausgeübten Tätigkeit aus öffentlichen Kassen. Für diese Einkünfte sieht das aktuelle DBA die Anwendung der Anrechnungsmethode vor.

Gemäß dem Änderungsprotokoll wird der Anwendungsbereich der Anrechnungsmethode deutlich erweitert. Die Anrechnungsmethode soll künftig neben den Dividendeneinkünften auch für sämtliche Einkünfte aus unselbständiger Arbeit nach Art. 15 (somit wohl auch für Einkünfte aus der Bordpersonalklausel des Art 15 Abs 3), für Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen nach Art. 16 sowie für alle Einkünfte aus dem öffentlichen Dienst nach Art. 19 (somit auch für Ruhegehälter aus dem öffentlichen Dienst) mit Ausnahme von in Österreich tätigem „sur-place-Person“ von schweizerischen Vertretungen gelten (soweit die Schweiz jeweils abkommensrechtlich das Besteuerungsrecht erlangt). Dadurch wird in zahlreichen Fällen die bisherige Freistellung mit Progressionsvorbehalt durch die (im Regelfall wesentlich ungünstigere) Steueranrechnung ersetzt. Für Ruhegehälter aus dem öffentlichen Dienst, auf die bereits am 31.12.2025 ein Anspruch bestand, ist aufgrund einer „Sunset“-Klausel ein Wechsel hin zur Anrechnungsmethode allerdings erst ab 01.01.2036 vorgesehen.

Für in Österreich ansässige Steuerpflichtige mit Schweiz-Bezug kann dies erhebliche Auswirkungen auf die effektive Steuerbelastung und die Steuererklärungspflichten in Österreich haben. Insbesondere bei Ruhegehältern aus dem öffentlichen Dienst ist eine sorgfältige steuerliche Analyse erforderlich.

Handlungsempfehlung

Unternehmen, HR-Abteilungen und Berater sollten bereits vor Inkrafttreten des Protokolls beispielsweise prüfen,

• ob bestehende Vertriebs- und Vermittlungsstrukturen künftig Vertreterbetriebsstätten in der Schweiz begründen könnten;
• ob Beteiligungsstrukturen zwischen Österreich und der Schweiz von der neuen 10 %-Schwelle im Dividendenartikel profitieren;
• ob geplante Wegzüge vermögender Privatpersonen in die Schweiz von den neuen Regeln zur Wegzugsbesteuerung betroffen sein könnten und wann vor diesem Hintergrund der "optimalere" Wegzugszeitpunkt ist;
• ob an der Besteuerung von AHV-Renten oder Leistungen aus schweizerischen Vorsorgeeinrichtungen des öffentlichen Dienstes künftig Änderungen vorzunehmen sind.
• welche Auswirkungen die Ausweitung der Anrechnungsmethode für in Österreich ansässige Ruhegehaltsempfänger aus dem öffentlichen Dienst haben.

Ausblick: Wann tritt das Änderungsprotokoll in Kraft?

Das Änderungsprotokoll tritt erst in Kraft, nachdem beide Staaten einander den Abschluss ihrer innerstaatlichen Ratifikationsverfahren notifiziert haben. Das Inkrafttreten erfolgt am ersten Tag des zweiten Monats nach Eingang der späteren Notifikation. Die materiellen Bestimmungen sind grundsätzlich ab dem 1. Jänner des Kalenderjahres anzuwenden, das auf das Inkrafttreten folgt. Realistischerweise wird das geänderte Abkommen daher nicht vor 01.01.2028 anwendbar sein. Für einzelne Regelungen, insbesondere im Bereich der Wegzugsbesteuerung und der öffentlichen Ruhegehälter, enthält das Protokoll zusätzliche Übergangsbestimmungen.