Noch bis vor kurzem vertrat die österreichische Finanzverwaltung in den Umsatzsteuerrichtlinien (UStR) die Rechtsansicht, dass eine vermietete inländische Immobilie quasi als umsatzsteuerliche Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmers anzusehen sei und es daher zu keinem Übergang der Steuerschuld auf den unternehmerischen Mieter kommen müsse, sondern der ausländische Vermieter seine umsatzsteuerliche Gestionierung im Veranlagungsverfahren abwickeln könne. Im Zuge der laufenden Richtlinienwartung durch den UStR-Wartungserlass vom 30.11.2021 fanden jedoch die Auswirkungen des EuGH-Urteils vom 3.6.2021, C-931/19, Titanium Ltd, Berücksichtigung und wurde die bisher als Vereinfachungsregelung wirkende Rz 2601b UStR dahingehend ergänzt, dass ab 1.1.2022 eine vermietete Immobilie nur (noch) dann als feste Niederlassung anzusehen ist, sofern der Vermieter in Österreich auch über eigenes Personal verfügt, welches zu autonomem Handeln befähigt ist. Andernfalls wäre nunmehr das Reverse Charge-Verfahren anzuwenden, was insbesondere bei Privatpersonen als Vermieter zu mehreren bislang ungelösten Praxisproblemen führt. Deshalb möchten wir Ihnen nachfolgend nochmals die Auswirkungen des angesprochenen EuGH-Urteils auf ausländische Vermieter und deren inländische Mieter vor Augen führen.
Hintergrund der Änderung der UStR durch Wartungserlass 2021
EuGH-Urteil 3.6.2021, C-931/19, Titanium Ltd
Das EuGH-Urteil vom 3.6.2021, C-931/19, Titanium Ltd, und dessen Auswirkungen für die Umsatzsteuerpraxis hatten wir im Rahmen unseres Newsletters bereits grundlegend erläutert (vgl NL-Beitrag UMSATZSTEUER | EuGH zu Zweifelsfragen der "festen Niederlassung" vom 15.6.2021). In dieser Entscheidung hatte das europäische Höchstgericht klargestellt, dass das ausländische Unternehmen „Titanium“, welches in Österreich umsatzsteuerpflichtig Immobilien an inländische Unternehmen vermietet und sich dabei der Dienste eines Hausverwalters bedient, keine Umsatzsteuer schulde, sondern - mangels einer festen Niederlassung - die Steuerschuld auf die inländischen Unternehmer (Mieter) übergehe (Reverse Charge-Verfahren). Der Begriff der „festen Niederlassung“ bedürfe nämlich eines hinreichenden Grades an Beständigkeit und darüber hinaus einer Struktur, die es durch entsprechende personelle und technische Ausstattung erlaube, Dienstleistungen zu erbringen. Dies sei im vorliegenden Fall nicht gegeben, da Titanium über kein eigenes Personal in Österreich verfüge, welches zu autonomem Handeln befähigt sei.
Änderung der UStR 2000
Rz 2601b UStR sah in der bisherigen Fassung vor, dass Unternehmer, die ein im Inland gelegenes Grundstück besitzen und steuerpflichtig vermieten, insoweit (dh hinsichtlich der Vermietungsumsätze) als inländische Unternehmer zu behandeln seien und diese Umsätze im Veranlagungsverfahren zu erklären hatten.
Diese bisher vertretene, als Vereinfachungsregelung anzusehende Rechtsansicht der österreichischen Finanzverwaltung, wonach eine vermietete inländische Immobilie an sich eine umsatzsteuerliche „Betriebsstätte“ des ausländischen Unternehmers darstelle und daher das in § 19 Abs 1 UStG normierte Reverse Charge-Verfahren NICHT zur Anwendung komme, wurde durch das Titanium-Urteil nunmehr – mit Wirkung ab 1.1.2022 - revidiert. Im Zuge der laufenden Wartung der UStR 2000 wurden die Auswirkungen des EuGH-Urteils vom 3.6.2021, C-931/19, Titanium Ltd, im UStR-Wartungserlass vom 30.11.2021 berücksichtigt und die maßgebliche Rz 2601b UStR wie folgt ergänzt:
„Ab 1.1.2022 gelten Unternehmer, die ein im Inland gelegenes Grundstück besitzen und steuerpflichtig vermieten, nur dann als inländische Unternehmer, wenn sie im Inland bzw. bei der Immobilie über eigenes Personal für die Leistungserbringung im Zusammenhang mit der Vermietung verfügen, das zu autonomem Handeln befähigt (siehe EuGH 3.6.2021, Rs C-931/19, Titanium Ltd.). Ist ein im Inland nicht ansässiger Unternehmer bei seinen Vermietungsumsätzen aufgrund unionsrechtskonformer Rechtsauslegung schon vor dem 1.1.2022 tatsächlich vom Übergang der Steuerschuld ausgegangen, ist dies - von Fällen des Rechtsmissbrauchs abgesehen - nicht zu beanstanden.“
Mit dem gegenständlichen Urteil stellte der EuGH somit unmissverständlich klar, dass eine für Zwecke der Mehrwertsteuer bedeutsame feste Niederlassung jedenfalls auch einer entsprechenden personellen Ausstattung bedarf, welche zu autonomem Handeln befähigt. Eine vermietete Immobilie kann somit etwa nur dann als feste Niederlassung bzw umsatzsteuerliche Betriebsstätte angesehen werden, wenn sich zB vor Ort ein Büro befindet, in dem eigenes Personal des Vermieters eingesetzt wird, welches nicht nur für unterstützende und/oder verwaltungstechnische Aufgaben iZm der Vermietung zuständig ist.
Beispiel: Ausländischer Investor vermietet an Hotel-Betreibergesellschaft in Österreich
Eine im Ausland ansässige Person erwirbt eine Immobilie in Österreich (zB ein Appartement in einem Appartementhaus) und vermietet dieses Appartement an eine Hotel-Betreibergesellschaft (inländischer Unternehmer oder ggfs auch juristische Person des öffentlichen Rechts). Der ausländische Vermieter optiert gemäß § 6 Abs 2 UStG zur Umsatzsteuerpflicht (dies ist dann möglich, wenn der Mieter das Grundstück nahezu ausschließlich, dh zu mindestens 95%, für Umsätze verwendet, die zum Vorsteuerabzug berechtigen).
Bis 31.12.2021 galt der ausländische Vermieter stets (auch ohne eigenes, autonom handelndes Personal) umsatzsteuerlich als im Inland ansässig und erklärte daher seine umsatzsteuerpflichtigen Mieteinnahmen und abzugsfähigen Vorsteuern im österreichischen Veranlagungsverfahren.
Seit 1.1.2022 kommt für diese Vermietung hingegen das Reverse Charge-Verfahren gemäß § 19 Abs 1 UStG zur Anwendung: Der ausländische Vermieter darf keine Umsatzsteuer (mehr) in Rechnung stellen, sondern hat darin auf den Übergang der Steuerschuld auf den unternehmerischen Mieter hinzuweisen. Abzugsfähige Vorsteuern des ausländischen Vermieters können nunmehr nur noch im Vorsteuererstattungsverfahren beantragt werden.
Umsatzsteuerliche Konsequenzen
Verrechnung durch den ausländischen Vermieter
Soferne ausländische Vermieter über kein eigenes Personal in Österreich verfügen, welches autonom im Namen des Vermieters handeln darf, ihre Immobilien an inländische Unternehmer (oder juristische Personen des öffentlichen Rechts) vermieten und zur Steuerpflicht gemäß § 6 Abs 2 UStG optiert haben, verrechnen „netto“ unter Anwendung des Reverse Charge-Verfahrens (Übergang der Steuerschuld auf den Mieter). Eine in diesem Zusammenhang fälschlicherweise in Rechnung gestellte Umsatzsteuer würde kraft Rechnungslegung geschuldet, berechtigt den Leistungsempfänger jedoch NICHT zum Vorsteuerabzug.
Vorsteuererstattung setzt Unternehmerbestätigung voraus
Vorsteuern können in diesen Fällen somit nicht mehr im Veranlagungswege, sondern fortan nur noch im Erstattungswege beantragt werden. Dies setzt allerdings voraus, dass der ausländische Vermieter ein Unternehmer ist, also über eine ausländische UID-Nummer oder über eine Unternehmerbestätigung seines Ansässigkeitsstaates verfügt.
Fraglich ist in diesem Zusammenhang, wie ein ausländischer Vermieter, der in seinem Ansässigkeits- bzw Wohnsitzstaat keine unternehmerischen Einkünfte erzielt, zu ebendieser Unternehmerbestätigung kommen soll. Wie gehen daher ausländische Privatpersonen, die in Österreich umsatzsteuerpflichtig vermieten, mit inländischen Vorsteuerbeträgen um, wenn sie von der Veranlagung in Österreich ausgeschlossen sind und eine Vorsteuererstattung mangels Unternehmerbestätigung des Ansässigkeitsstaates „technisch“ NICHT möglich ist? Diese Frage ist derzeit noch unbeantwortet und bedarf möglicherweise erst einer technischen Lösung (zB Antragstellung in Papierform?).
Übergang der Steuerschuld auf den inländischen Mieter – Betriebsstättennachweis?
Auf Seite des Mieters wäre grundsätzlich ein Nachweis nötig, dass der ausländische Vermieter über keine Betriebsstätte bzw feste Niederlassung in Österreich verfügt, zumal die Steuerschuld nur bei Fehlen einer festen Niederlassung zu übernehmen ist. Unklar ist auch, wie hier vorzugehen ist: Bis dato existiert lediglich die Bestätigung U71 „Antrag auf Bescheinigung über das Vorliegen einer Betriebsstätte“ im Zusammenhang mit der Abfuhrverpflichtung gemäß § 27 Abs 4 UStG. Diese Bestätigung entbindet den Leistungsempfänger lediglich von der Verpflichtung zur Einbehaltung der Umsatzsteuer für den ausländischen Leistenden und ist an sich NICHT als Nachweis für eine umsatzsteuerliche Betriebsstätte/feste Niederlassung im Sinne der MwStSystemrichtlinie vorgesehen. Es ist derzeit noch unklar, wie die Finanzbehörden diesbezüglich (re)agieren werden. Grundsätzlich ist jeder leistungserbringende Vermieter verpflichtet, die ordnungsgemäße Abrechnung seiner Leistungen zu überprüfen. Die leistungsempfangenden Mieter haben indes derzeit kein taugliches Instrument einer Kontrolle und müssen im Zweifel von einem Reverse Charge-Umsatz ausgehen bzw dürfen insoweit keine in der Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer akzeptieren. Die Vornahme eines Einbehalts im Sinne des § 27 Abs 4 UStG wäre hingegen keine praktikable Lösung, da die Voraussetzungen hierfür faktisch in keinem Vermietungsfall mit einem unternehmerischen Leistungsempfänger vorliegen können.
FAZIT
Mit dem sog. „Titanium-Urteil“ des EuGH wurde klar, dass die bisher angewandte zweckmäßige Lösung zugunsten ausländischer Vermieter in den Umsatzsteuerrichtlinien (Rz 2601b UStR 2000) nicht mehr aufrechtzuerhalten ist. Konkret bedeutet dies, dass ausländische Vermieter, die ein inländisches Grundstück hierzulande umsatzsteuerpflichtig vermieten und dabei über kein Personal in Österreich verfügen, welches autonom im Namen des Vermieters handelt, seit 1.1.2022 nicht mehr als in Österreich ansässig (im umsatzsteuerlichen Sinne) gelten und daher auf das Reverse Charge-Verfahren verwiesen werden. Es entfällt damit eine Registrierungsverpflichtung und demgemäß auch die Möglichkeit/Notwendigkeit, Mieteinnahmen im Rahmen einer UVA in Österreich zu erfassen bzw Vorsteuern im Wege der Veranlagung geltend machen zu können. Dieses steuerliche „Hinausdrängen“ ausländischer Grundstücksvermieter aus dem umsatzsteuerlichen Veranlagungsverfahren zieht zahlreiche praktische Probleme - sowohl für die Vermieter selbst als auch für die unternehmerischen Leistungsempfänger (Mieter) – nach sich, für die es teilweise noch keine Lösungen gibt.
Sollten Sie Fragen haben oder Unterstützung bei der umsatzsteuerlichen Umsetzung der gebotenen Änderungen benötigen, stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen ExpertInnen der Service Line "Indirect Tax & Customs" gerne zur Verfügung!
