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UMSATZSTEUER | EuGH zu Zweifelsfragen der "festen Niederlassung"

15.06.2021

Der umsatzsteuerliche Betriebsstättenbegriff im Sinne einer „festen Niederlassung“ ist für eine korrekte Leistungsbesteuerung von besonderer Bedeutung (insb. für Reverse Charge, Lagergeschäfte, passive Grundstücksleistungen). Bezüglich der Auslegung des Begriffs der „festen Niederlassung“ gab es in letzter Zeit jedoch vermehrt Unstimmigkeiten, wobei eine Annäherung an die ertragsteuerliche Beurteilung von Betriebsstätten zu beobachten war. Dabei sorgte insbesondere das Erfordernis der personellen Ausstattung für offene Fragen. Im EuGH-Urteil vom 3.6.2021 in der Rs Titanium Ltd (C-931/19), deren Hintergrund die umsatzsteuerliche Behandlung einer durch einen ausländischen Unternehmer vermieteten Immobilie in Österreich war, befasste sich nunmehr der Europäische Gerichtshof mit dieser explizit an ihn gestellten Frage und unterstreicht die Notwendigkeit sowohl von Personal als auch Sachmitteln, also beider in Art 11 EU-DVO 282/2011 geforderten Elemente, für das Vorliegen einer „festen Niederlassung“. Ob damit aber wirklich sämtliche Zweifelsfragen in diesem Zusammenhang geklärt sind, soll in diesem Beitrag hinterfragt werden.

Bisheriger Rechtsstand

Wie bereits in unserem NL-Beitrag „UMSATZSTEUER | Betriebsstätte versus feste Niederlassung?“ vom 19.5.2020 berichtet, ist in der jüngeren Rechtsprechung zur umsatzsteuerlichen „festen Niederlassung“ eine gewisse Annäherung an die Definition der ertragsteuerlichen „Betriebsstätte“ zu beobachten. Konkret dreht es sich dabei um die Frage, ob die Ausstattung mit personellen Mitteln UND Sachmitteln umsatzsteuerlich als kumulative Pflichtvoraussetzungen anzusehen sind.

Zudem deuteten Aussagen des EU-Mehrwertsteuerausschusses in einem Arbeitspapier (Nr 968, taxud.c. 1 (2019)3533969) in eine ähnliche Richtung. Darin wird angenommen, dass ein Lager in der Verfügungsgewalt des Lieferanten eine „feste Niederlassung“ desselben darstellen könne.

Auf Grund dieser aktuellen Entwicklungen war zuletzt nicht klar, ob die personelle Ausstattung, obwohl in der EU-DVO 282/2011 genannt, eine zwingende Voraussetzung für das Bestehen einer „festen Niederlassung“ darstellt. Vor diesem Hintergrund hat sich das österreichische Bundesfinanzgericht (BFG) mit dieser expliziten Frage an den Europäischen Gerichtshof gewandt. Das dazu ergangene EuGH-Urteil vom 3.6.2021 in der RS Titanium Ltd (C-931/19) bringt folgende Erkenntnisse:

EuGH vom 3.6.2021, Titanium Ltd (C-931/19)

Sachverhalt und Problemstellung

Mit EuGH-Urteil vom 3.6.2021 hat der Europäische Gerichtshof die Vorlagefrage des österreichischen Bundesfinanzgerichts zum Begriff der „festen Niederlassung“ beantwortet:

Anlassfall war die Tätigkeit der“ Titanium Ltd“, eine Auslandsgesellschaft mit Sitz und Geschäftsleitung auf Jersey, in Österreich: Titanium vermietete in den Jahren 2009 und 2010 eine in ihrem Besitz stehende Immobilie in Österreich (Wien) umsatzsteuerpflichtig an zwei österreichische Unternehmer. Für Zwecke der Verwaltungstätigkeiten (Mietenverrechnung, Betriebskostenabrechnung, Aufzeichnungspflichten etc) bediente sich Titanium eines österreichischen Hausverwaltungsunternehmens. Die wesentlichen Entscheidungen hinsichtlich Mietverhältnisse, Investitionen, Finanzierung, Beauftragung der Hausverwaltung usw traf die vermietende Auslandsgesellschaft jedoch weiterhin selbst. Somit verfügte Titanium in Österreich selbst über keine personelle Ausstattung.

Das zuständige Finanzamt ging im zugrunde liegenden Rechtsmittelfall, mit Hinweis auf die in den Umsatzsteuerrichtlinien normierten Verwaltungspraxis (vgl Rz 2601b UStR), vom Vorliegen einer umsatzsteuerlichen Betriebsstätte (feste Niederlassung) des ausländischen Unternehmers in Österreich und somit von der Nichtanwendbarkeit des Reverse Charge aus.

Art 11 EU-DVO 282/2011 verlangt für das Vorliegen einer „festen Niederlassung“ eine personelle UND technische Ausstattung, die eine autonome Leistungserbringung ermöglicht. Konkret stellte sich also die Frage, ob die Vermietung einer Immobilie ohne eigenes Personal für die Leistungserbringung in Österreich diese EU-rechtlichen Voraussetzungen erfüllt und folglich eine „feste Niederlassung“ begründet oder nicht.

Entscheidung des EuGH

Unter Bezugnahme auf seine bisherige Rechtsprechung hat der Europäische Gerichtshof zusammenfassend wie folgt für Recht erkannt:

Eine in einem Mitgliedstaat vermietete Immobilie stellt keine feste Niederlassung im Sinne des Art. 43 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sowie der Art. 44 und 45 der Richtlinie 2006/112 in der durch die Richtlinie 2008/8/EG des Rates vom 12. Februar 2008 geänderten Fassung dar, wenn der Eigentümer der Immobilie nicht über eigenes Personal für die Leistungsbewirkung im Zusammenhang mit der Vermietung verfügt.

Einordnung und Beurteilung der EuGH-Entscheidung

Faktisch stellt der EuGH mit dieser Entscheidung klar, dass die personelle Struktur zusammen mit den Sachmitteln eine kumulative Voraussetzung für das Vorliegen einer „festen Niederlassung“ darstellt. Eine personelle Struktur stellt somit ein verpflichtendes Erfordernis dar. Daraus lässt sich insbesondere auch ableiten, dass die oben erwähnten Läger, die dieses Merkmal nicht erfüllen, idR keinefeste Niederlassung“ begründen können.

Die Formulierung des obzitierten Rechtssatzes der EuGH-Entscheidung wirft allerdings im Hinblick auf die Personalmittel neue Fragen auf: Konkret urteilt der EuGH, dass - sofern der Eigentümer einer Immobilie nicht über „eigenes Personal „verfügt“ - keine „feste Niederlassung“ begründet wird. Es ist daher fraglich, welche rechtliche Beziehung zwischen dem Eigentümer der Immobilie und seinem Personal bestehen muss. Ist es etwa ausreichend, das Personal lediglich zu leasen oder ist es erforderlich, dass der Immobilieneigentümer selbst Dienstgeber (zB durch Abschluss eines Dienstvertrages) ist?

Unseres Erachtens ist nicht klar, ob diese Formulierung tatsächlich so gewollt war. Diese legt nämlich die Vermutung nahe, dass hinsichtlich des Rechtsverhältnisses zum Personal ein speziell definierter Rechtstitel (zB Dienstvertrag) gefordert sein könnte. Art 11 EU-DVO 282/2011 fordert hingegen eine ausreichende personelle und technischeAusstattung“. In Anbetracht der in diesem Zusammenhang ergangenen Rechtsprechung des deutschen Bundesfinanzhofes (BFH-Urteil vom 29.4.2020, XI R 3/18; siehe dazu auch unseren NL-Beitrag „UMSATZSTEUER I BFH zur festen Niederlassung" vom 14.9.2020) verlangt diese Bestimmung den umfassendenZugriffauf das Personal bzw die Möglichkeit, über das Personal umfassend zu verfügen. Dabei sollte es gemäß der Interpretation des BFH unerheblich sein, auf welchen Rechtstitel (Dienstvertrag, Personalleasingvertrag etc) sich die Leistungsbeziehung zwischen dem Unternehmer und seinem Personal stützt. Konkret geht es somit darum, dass die Möglichkeit besteht, Personal dauerhaft in einer Art und Weise zu nutzen, die eine autonome Leistungserbringung ermöglicht (Beständigkeit und Struktur). Unseres Erachtens ist die Interpretation des BFH aus der EU-DVO ableitbar und müsste demgemäß auch die Aussage des EuGH zum „eigenen Personal“ weit auslegbar sein. 

FAZIT

Dass es sich bei der personellen Ausstattung um ein zwingendes Erfordernis für das Bestehen einer „festen Niederlassung“ handelt, wird durch das aktuelle EuGH-Urteil klar, sodass die diesbezüglich bestandenen Zweifel damit aus dem Weg geräumt wurden. Jedoch wirft die konkrete Formulierung des EuGH in seiner obzitierten Entscheidung neue Fragen in Bezug auf das Rechtsverhältnis des Unternehmers zu seinem Personal auf. Insbesondere auch mit Hinweis auf die aktuelle deutsche BFH-Rechtsprechung wird aber wohl auch weiterhin auf die Möglichkeit, über Personal dauerhaft verfügen zu können, abzustellen sein, nicht hingegen auf einen bestimmten Rechtstitel.

Was den der aktuellen EuGH-Entscheidung zugrunde liegenden Anlass- bzw Rechtsmittelfall betrifft (umsatzsteuerpflichtige Vermietung einer in Österreich gelegenen Immobilie eines ausländischen Eigentümers), so wird in Hinkunft ggfs auch ein Auseinanderklaffen zwischen ertragsteuerlicher und umsatzsteuerlicher Behandlung zu beachten sein, zumal die wohl als Vereinfachung für ausländische Unternehmer gedachte Regelung in den Umsatzsteuerrichtlinien (Rz 2601b UStR) mangels einer „festen Niederlassung“ nicht mehr anwendbar sein dürfte.

In diesem Sinne sollten Geschäftstätigkeiten im Ausland hinsichtlich möglicher Betriebsstätten bzw fester Niederlassungen unbedingt hinterfragt und deren steuerliche Konsequenzen zeitgerecht berücksichtigt werden. Sollten Sie Fragen haben oder Unterstützung bei dieser oftmals recht komplexen steuerlichen Beurteilung benötigen, stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen ExpertInnen unserer Service Line "Indirect Tax & Customs" gerne zur Verfügung.

Verfasser:
Partner, Head of Indirect Tax & Customs
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