Im österreichischen Ertragsteuerrecht galt bei bebauten Grundstücken bislang die Einheitstheorie. Anlässlich der neuen Immobilienbesteuerung hat die Finanzverwaltung jetzt aber auch für Zwecke der Liegenschaftsbewertung von einer Einheitsbetrachtung Abstand genommen. Für die Frage von Teilwertabschreibungen seien demnach Grund und Boden sowie Gebäude nicht mehr gesamthaft zu bewerten.
Die bisherige Verwaltungspraxis
Bis zur Neuregelung der Immobilienbesteuerung gemäß § 30 EStG haben sowohl die Finanzverwaltung als auch der Verwaltungsgerichtshof (VwGH) an der sog. "Einheitstheorie" festgehalten. Demnach waren Gebäude gemeinsam mit dem Grund und Boden als einheitliches Wirtschaftsgut zu bewerten. Wurde beispielsweise die Wertminderung eines Gebäudes durch eine Wertsteigerung beim Grund und Bodens (über)kompensiert, so konnte steuerrechtlich keine Abwertung (Teilwertabschreibung) erfolgen. Nur wenn die Summe beider Buchwerte höher als der Teilwert der gesamten Liegenschaft war, konnte eine Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert vorgenommen werden.
Neue Rechtsansicht des BMF
Mit 1.4.2012 ist bekanntlich die neue Immobilienbesteuerung in Kraft getreten. Damit einher ging auch eine (eigenständige) Definition des Grundstücksbegriffs (§ 30 Abs 1 EStG idF 1. StabG 2012 bzw AbgÄG 2012). Demgemäß ist nunmehr für die Beurteilung als Alt- oder Neuvermögen auf den Anschaffungszeitpunkt des unbebauten Grundstückes bzw davon unabhängig auf den Errichtungszeitpunkt des Gebäudes abzustellen. Im Unterschied dazu löste nach der alten Rechtslage eine spätere Bebauung keinen neuen Fristenlauf iSd § 30 EStG a.F. aus.
Auf Basis dieser sohin nunmehr getrennten Betrachtung von Grund und Gebäude wird in den geänderten Einkommensteuerrichtlinien ausdrücklich festgehalten, dass bei einem bebauten Grundstück der Grund und Boden sowie ein darauf befindliches Gebäude grundsätzlich zwei selbständige Wirtschaftsgüter darstellen. Dementsprechend kann jetzt auch eine durch den Wertverlust des Gebäudes bedingte Teilwertabschreibung, ungeachtet der Wertentwicklung des Grund und Bodens, mit steuerlicher Wirkung vorgenommen werden. Diese sohin geänderte Rechtsansicht ist ausdrücklich erst für Sachverhalte ab dem 1.4.2012 anzuwenden (vgl Rz 2633 EStR).
Beispiel
Die A-GmbH erwirbt im Jahr 2008 ein bebautes Grundstück um 850.000 EUR. Von den Anschaffungskosten werden 350.000 EUR dem Grund und Boden und 500.000 EUR dem Gebäude zugeordnet. Im Jahr 2014 wird (mittels Schätzgutachten eines Sachverständigen) ein Gesamtwert des bebauten Grundstücks von nur noch 750.000 EUR festgestellt, wovon 600.000 EUR auf Grund und Boden und lediglich 150.000 EUR auf das Gebäude entfallen. Der Restbuchwert des Gebäudes beträgt zu diesem Zeitpunkt 400.000 EUR.
Da die Wertsteigerung des Grund und Bodens nicht (mehr) mit der Wertminderung des Gebäudes gegenzuverrechnen ist, kann im Jahr 2014 eine Teilwertabschreibung im Ausmaß von 250.000 EUR vorgenommen werden.
Auswirkungen für die künftige Bilanzierungspraxis
Die Aufgabe der steuerlichen Einheitstheorie ist positiv zu sehen, zumal sie grundsätzlich in Widerspruch zum Grundsatz der Einzelbewertung stand. Daher hatte sie schon bisher keine Bedeutung für die unternehmensrechtliche Gewinnermittlung und wurde in Deutschland nicht zuletzt auch deswegen bereits vor längerer Zeit vom Bundesfinanzhof (BFH) aufgegeben. Auch ergeben sich dadurch keine zusätzlichen Ermittlungsprobleme für den Steuerpflichtigen, da entweder ohnehin aufgrund unternehmensrechtlicher Vorschriften eine entsprechende Wertermittlung zu erfolgen hat oder rein steuerrechtlich auch bereits bisher aufgrund der Abschreibung des Gebäudes und der Nichtabschreibbarkeit von Grund und Boden eine getrennte buchmäßige Erfassung notwendig war.
Offen ist hingegen, inwieweit auch der österreichische VwGH die Einheitstheorie auf Basis der neuen Rechtslage aufgeben wird. Denn zu einer Änderung der steuerrechtlichen Bewertungsvorschriften (in § 6 EStG) ist es durch die Immobilienbesteuerung NEU grundsätzlich nicht gekommen. Ob die neue Grundstücksdefinition gemäß § 30 Abs 1 EStG tatsächlich auch zu einer Aufgabe der Einheitstheorie führen muss, bleibt zumindest fraglich. Aber auch auf Basis der alten Rechtslage wäre in Anbetracht der deutschen BFH-Rechtsprechung bereits eine Abkehr von der Einheitstheorie systemgerecht, sodass eine diesbezügliche endgültige Klärung auch durch das österreichischen Höchstgericht jedenfalls zu begrüßen wäre.
Für die Beratung im Einzelfall stehen Ihnen Ihre Ansprechpartner der ICON selbstverständlich gerne zur Verfügung!