In der Umsatzsteuerpraxis wurde eine unentgeltliche Gebrauchsüberlassung von Firmen-PKWs zur privaten Nutzung durch Mitarbeiter bisher als langfristige Vermietung iS Artikel 56 Abs 2 der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie beurteilt. Demgemäß waren die Umsätze am Sitzort des Leistungsempfängers steuerbar und steuerpflichtig, was insbesondere dann von Bedeutung war, wenn die Mitarbeiter im Ausland ansässig sind. Durch das EuGH-Urteil vom 20.1.2021 (C-288/19, QM) wurde diese Sichtweise jedoch obsolet. Im nachstehenden Beitrag möchten wir Sie darüber informieren, wie die Nutzungsüberlassung von Firmenfahrzeugen an Mitarbeiter aus umsatzsteuerlicher Sicht - im Einklang mit der aktuellen EuGH-Rechtsprechung - fortan zu handhaben ist.
Gebrauchsüberlassung von Firmen-PKW – bisherige Rechtsansicht
Stellt ein Unternehmen seinen Mitarbeitern Firmenfahrzeuge zur unentgeltlichen Nutzung auch für private Zwecke zur Verfügung, wird von der österreichischen Finanzverwaltung ein tauschähnlicher Umsatz unterstellt (vgl Rz 66 und 489 UStR). Dieser tauschähnliche Umsatz führt zu einem fiktiven Leistungsaustausch zwischen dem Unternehmer und seinen Mitarbeitern, weil die Arbeitsleistung der Mitarbeiter als Gegenleistung gesehen wird. Die unentgeltliche Überlassung von Firmen-PKWs für die private Nutzung wird einer langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer gleichgestellt. Der Leistungsort einer langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer befindet sich am Wohnsitz des Leistungsempfängers. Dies ist insbesondere bei grenzüberschreitenden Konstellationen von Bedeutung, wenn also die begünstigten Arbeitnehmer im Ausland wohnhaft sind.
In jenen Fällen, in denen kein tauschähnlicher Umsatz (kein Leistungsaustausch zwischen Unternehmer und Arbeitnehmer) vorliegt, jedoch vom Unternehmen angeschaffte Fahrzeuge für Zwecke außerhalb des Unternehmens verwendet werden (§3a Abs 1a Z 1 und Z 2 UStG), richtet sich der Leistungsort für die Eigenverbrauchsbesteuerung nach Ansicht der österreichischen Finanzverwaltung nach denselben Bestimmungen, die für sonstige Leistungen bei Entgeltlichkeit anzuwenden wären. Demgemäß wäre das jener Leistungsort für die Eigenverbrauchsbesteuerung, welcher für die langfristige Vermietung von PKWs an Nichtunternehmer gilt. Dies führt dazu, dass selbst dann ein Vermietungsumsatz am Sitzort des Leistungsempfängers zu versteuern ist, wenn der Mitarbeiter kein Entgelt für die private Nutzung des Firmenfahrzeuges leistet.
Neue EuGH-Rechtsprechung
Der Europäische Gerichtshof beschäftigte sich im EuGH-Urteil vom 20.1.2021 (C-288/19, QM) mit der Auslegung von Artikel 56 Abs 2 der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSyst-RL) und der Anwendbarkeit für unentgeltliche Gebrauchsüberlassungen von Firmenfahrzeugen an Mitarbeiter:
QM ist eine Gesellschaft mit Sitz in Luxemburg. Sie stellte für zwei ihrer Mitarbeiter, die beide in Deutschland wohnhaft sind, Firmenfahrzeuge auch für private Zwecke zur Verfügung. Für einen Mitarbeiter erfolgte die Gebrauchsüberlassung kostenfrei, während QM vom Gehalt des zweiten Mitarbeiters einen jährlichen Betrag einbehielt. Für die Fahrzeuge konnte QM keinen Vorsteuerabzug in Luxemburg geltend machen.
QM ließ sich in Deutschland umsatzsteuerlich registrieren und führte für die Überlassung der Firmenfahrzeuge Umsatzsteuer in Deutschland ab (sinngemäß nach Art 56 Abs 2 der MwStSyst-RL). In weiterer Folge legte QM jedoch gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen für die Gebrauchsüberlassung der Firmenfahrzeuge Einspruch beim deutschen Finanzamt ein.
Der EuGH beschäftigte sich mit der Vorlagefrage des deutschen Finanzgerichts, ob Art 56 Abs 2 der MwStSyst-RL dahin auszulegen sei, dass die unentgeltliche Überlassung von Firmenfahrzeugen in den Anwendungsbereich der Richtlinie fällt.
Der EuGH stellte in seinem Urteil vom 20.1.2021 (C-288/19) fest, dass die unentgeltliche Überlassung von Firmenfahrzeugen nicht den Dienstleistungen gegen Entgelt iSd Art 2 Abs 1 lit c der MwStSyst-RL gleichzustellen ist, wenn der Mitarbeiter für die Verwendung des PKWs weder eine Zahlung leistet noch einen Teil seiner Barvergütung verwendet und es auch keine entsprechende Vereinbarung zwischen den Parteien gibt, wonach der Mitarbeiter im Zusammenhang mit der Nutzung des PKW auf andere Vorteile verzichten müsste.
Ein Eigenverbrauch (iS §3a Abs 1 UStG) ist in diesem Fall ebenfalls ausgeschlossen, weil dem Unternehmer für die Fahrzeuge in Luxemburg kein Vorsteuerabzug zustand.
Zu der Frage, ob die unentgeltliche Gebrauchsüberlassung von PKWs für Zwecke der Leistungsortbestimmung als langfristige Vermietung einzustufen ist, führte der EuGH aus, dass, sofern die Gebrauchsüberlassung unentgeltlich erfolgt, somit kein Mietzins oder eine diesem gleichzustellende Gegenleistung geleistet wird, dieser Umsatz nicht als langfristige Vermietung iS Art 56 Abs 2 der MwStSyst-RL eingestuft werden kann. Der Leistungsort bestimmt sich demnach nach dem Unternehmerort und nicht nach dem Sitzort bzw Wohnsitz des Leistungsempfängers.
Wird hingegen ein Teil vom Gehalt des Mitarbeiters für die Nutzung des Firmenfahrzeuges einbehalten (es wird ein konkret vereinbarter Betrag jährlich abgezogen), dann ist dieser Betrag als Gegenleistung im Sinne des Art. 56 Abs 2 der MwSyst-RL am Sitzort des Leistungsempfängers zu versteuern.
Umsatzsteuerliche Folgen
Soferne die Mitarbeiter für die Gebrauchsüberlassung von Firmen-PKWs für private Zwecke kein Entgelt oder eine diesem gleichgestellte Leistung (Teil der Barvergütung bzw Verzicht auf andere Vorteile) an den Unternehmer leisten, liegt kein Leistungsaustausch vor. Somit entfallen für die Unternehmer weitere Pflichten (ua die Verpflichtung zur umsatzsteuerlichen Registrierung und Meldung der Umsatzsteuerbeträge), wenn die Mitarbeiter im Ausland wohnhaft sind. Wurde ein Unternehmer alleine aus diesem Grund in einem anderen EU-Mitgliedstaat umsatzsteuerlich registriert und führt dort Umsatzsteuer für die unentgeltliche Gebrauchsüberlassung der Firmenfahrzeuge ab, so wäre zu prüfen, ob eine umsatzsteuerliche Registrierung überhaupt noch notwendig ist, zumal die unentgeltliche Gebrauchsüberlassung von PKWs aufgrund der aktuellen EuGH-Rechtsprechung keinen steuerbaren Tatbestand am Sitzort des Leistungsempfängers mehr darstellt.
Wenn zudem für die Anschaffung der PKWs kein Vorsteuerabzug in Anspruch genommen werden konnte, entfällt auch die Verpflichtung zur Erfassung eines Eigenverbrauchs.
Wird jedoch für die Nutzung des Firmenfahrzeuges ein Betrag vom Gehalt des Mitarbeiters einbehalten oder verzichtet der Mitarbeiter in diesem Zusammenhang auf einen anderen Vorteil, dann stellt dieser Umstand einen Leistungsaustausch in Form einer langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels dar. Eine entsprechende Meldung der Umsatzsteuer für diesen Vermietungsumsatz hat daher im Sitzland des Mitarbeiters zu erfolgen.
FAZIT
Im Einklang mit der jüngsten EuGH-Rechtsprechung stellt eine unentgeltliche Gebrauchsüberlassung von Firmenfahrzeugen für die private Nutzung durch Mitarbeiter keine Dienstleistung gegen Entgelt und somit auch keine langfristige Vermietung iS Art 56 Abs 2 der MwSyst-RL (mehr) dar. Wenn der Unternehmer hingegen einen Betrag vom Gehalt des Mitarbeiters für die private Nutzung einbehält (bzw eine andere gleichgestellte Gegenleistung seitens des Mitarbeiters vorliegt), dann ist dieser Betrag (sofern es sich um einen konkret vereinbarten Betrag handelt) als Gegenleistung im Sinne des Art 56 Abs 2 der MwStSyst-RL am Sitzort des Leistungsempfängers zu versteuern. In den Fällen, in denen die Mitarbeiter keine Gegenleistung für die private Nutzung der Firmen-PKWs leisten, ist die Umsatzsteuer nicht am Sitzort der Mitarbeiter, sondern ggfs am Unternehmerort zu melden, sofern für die PKWs ein Vorsteuerabzug in Anspruch genommen wurde (Eigenverbrauchsbesteuerung). Dadurch entfallen für die Unternehmer erhebliche umsatzsteuerliche Verpflichtungen (ua die Registrierungsverpflichtung und die Meldepflichten), wenn die Mitarbeiter in einem anderen EU-Mitgliedstaat wohnhaft sind.
Sollte Ihr Unternehmen von dieser neuen Rechtsentwicklung betroffen sein, prüfen wir für Sie gerne die umsatzsteuerliche Handhabung Ihrer Fälle und helfen Ihnen bei der Neukonzeption der umsatzsteuerlichen Abwicklung in Bezug auf die künftigen Meldepflichten. Für weitere Fragen stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen KollegInnen der Service Line "Indirect Tax & Customs" gerne zur Verfügung.
