LOHNVERRECHNUNG | Lohnsteuerrichtlinienwartungserlass 2022 (Teil 2)

Hinsichtlich der Änderungen der Randziffern 1-112e verweisen wir auf den März Newsletter : LOHNVERRECHNUNG | Lohnsteuerrichtlinienwartungserlass 2022 (Teil 1)

Nachfolgend finden Sie die wesentlichsten Änderungen ab Rz 112f:
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Steuerfreiheit/Steuerpflicht aus der Einspeisung von Energie aus Photovoltaikanlagen gem. § 3 Abs. 1 Z 39 EStG – RZ 112j

Einkünfte aus der Einspeisung von elektrischer Energie aus Photovoltaikanlagen in das öffentliche Netz stellen in der Regel Einkünfte aus Gewerbebetrieb iSd § 23 EStG dar und sind somit im Rahmen der Steuererklärung zu versteuern, sofern die Einkünfte den Veranlagungsfreibetrag von EUR 730 überschreiten.

• Ausnahme

Einkünfte aus der Einspeisung von höchstens 12.500 kWh (Kilowattstunden) elektrischer Energie aus Photovoltaikanlagen sind ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2022 hingegen nach § 3 Abs 1 Z 39 EStG steuerfrei, wenn die Engpassleistung der Anlage die Grenze von 25 kWp (Kilowatt Peak) nicht überschreitet. Bei Überschreiten der 12.500 kWh ist nur der übersteigende Teil steuerpflichtig (im Sinne eines Freibetrages). Der Freibetrag bezieht sich auf den einzelnen Steuerpflichtigen. Wird eine Anlage von mehreren Personen betrieben, steht der Freibetrag somit mehrmals zu. Ist andererseits ein Steuerpflichtiger an mehreren Anlagen beteiligt, steht ihm der Freibetrag nur einmal zu.

Aufnahme der Regelungen zur Teuerungsprämie gem. § 124b Z 408 EStG (Teuerungs-Entlastungspaket, BGBl. I Nr. 93/2022) in den RZ 112 k,l

​​​​​​​Zahlt der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern auf Grund der gestiegenen Preise zusätzlich zum Arbeitslohn eine Teuerungsprämie, ist diese als Bonuszahlung oder Zulage in den Kalenderjahren 2022 und 2023 bis zu einem Betrag von EUR 3.000 pro Arbeitnehmer und Jahr gemäß § 124b Z 408 EStG lohnsteuerfrei. Die Befreiung gilt auch im Bereich der Sozialversicherungsbeiträge und der Lohnnebenkosten. 

Die RZ 112 k,l treffen dazu zusätzliche Detailaussagen, die sich im Wesentlichen mit einer bereits im September 2022 veröffentlichten BMF-Info decken:

• Die Zahlung kann einmalig oder in mehreren Teilbeträgen erfolgen – auch monatlich.
• Das Ausmaß der Arbeitszeit ist irrelevant --> somit darf auch ein geringfügig beschäftigter Arbeitnehmer eine steuerfreie Teuerungsprämie erhalten.
• Eine (außerordentliche) Gehaltserhöhung kann nicht als Teuerungsprämie steuerfrei behandelt werden, da eine Gehaltserhöhung weder eine Zulage noch eine Bonuszahlung darstellt.
• Die Teuerungsprämie kann auch in Form von Gutscheinen oder anderen geldwerten Vorteilen gewährt werden.

Damit das volle Ausmaß der Befreiung - also die vollen EUR 3.000 - ausgeschöpft werden kann, muss die 2.000 EUR übersteigende Zahlung aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gemäß § 68 Abs. 5 Z 1 – 7 EStG erfolgen. Das BMF stellt klar, dass darunter zB auch arbeitsvertragliche Einzelvereinbarungen mit den Mitarbeitern fallen, sofern die Zahlung entweder an alle Mitarbeiter oder an eine sachlich differenzierte Gruppe von Mitarbeitern geleistet wird. Nachdem die Teuerung Arbeitnehmer jeweils nach deren familiären Verhältnissen unterschiedlich hart treffen kann, können - analog zum steuerfreien Kinderbetreuungskostenzuschuss gemäß § 3 Abs. 1 Z 13 lit. b EStG - auch soziale Kriterien für die Bildung einer steuerlich relevanten Gruppe herangezogen werden (zB gruppenweise Staffelung nach Familienstand und/oder Anzahl etwaiger Kinder). Die herangezogenen Kriterien sind dabei objektiv nachvollziehbar darzustellen.

Auch an karenzierte Dienstnehmer bzw. Dienstnehmer ohne Entgeltanspruch (zB langer Krankenstand, Mutterschutz) kann bei Erfüllung der übrigen Voraussetzungen eine Teuerungsprämie steuerfrei gewährt werden, weil der grundsätzliche Lohnanspruch lediglich ruht.

Zulagen und Bonuszahlungen, die nicht von der Steuerbefreiung umfasst sind, sind je nach Rechtstitel und Auszahlungsmodus als sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 oder als laufender Bezug nach dem Tarif zu versteuern.

Aufeinandertreffen von Teuerungsprämie und Mitarbeitergewinnbeteiligung und Umwandlungsfälle – Rz 112l

Erhält der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber in einem Kalenderjahr sowohl eine Teuerungsprämie als auch eine Gewinnbeteiligung gemäß § 3 Abs. 1 Z 35 EStG, sind diese zusammen nur bis maximal EUR 3.000 pro Jahr steuerfrei.

Zudem erfolgte die (im Jahr 2022 noch umstrittene) Klarstellung, dass eine im Kalenderjahr 2022 steuerfrei gewährte Gewinnbeteiligung gemäß § 3 Abs. 1 Z 35 EStG im Jahr 2022 nachträglich zu einer (vollständig abgabenbefreiten) Teuerungsprämie (bis zu EUR 3.000) gemäß § 124 b Z 408b EStG umqualifiziert werden darf/durfte. 

Erhöhung der Richtwerte für den Sachbezug Wohnung ab 1.1.2023  – Rz 154d
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​​​​​​​*Bruttopreise inkl. Betriebskosten und Umsatzsteuer

Spezialfahrzeuge – Rz 175

Bisher vertrat die Finanzverwaltung die Auffassung, dass für die Privatnutzung sogenannter Spezialfahrzeuge (zB Kastenwagen mit Werkbank und dergleichen) kein Sachbezug anzusetzen ist, da diese Fahrzeuge ohnehin nicht für den privaten Gebrauch geeignet sind. Gemäß neuer RZ 175 ist nun auch hierfür ein Sachbezug anzusetzen, wenn diese Fahrzeuge von den Mitarbeitern privat genutzt werden. Ein Sachbezug ist nur dann NICHT anzusetzen, wenn die private Nutzung des Spezialfahrzeuges ausschließlich für Fahrten zwischen Arbeitsstätte und Wohnung erfolgt. 

Aliquotierung des Sachbezugswertes bei erstmaliger Nutzung des Fahrzeuges während des Monates – Rz 175

​​​​​​​Wird einem Arbeitnehmer nachweislich ab einem bestimmten Zeitpunkt im Lohnzahlungszeitraum ein arbeitgebereigenes KFZ erstmalig zur Verfügung gestellt bzw. dauerhaft entzogen, kann der Sachbezug für diesen Lohnzahlungszeitraum entsprechend aliquotiert werden. Ansonsten hat grundsätzlich keine Aliquotierung des Sachbezugs zu erfolgen, außer bei Ein- und Austritt eines Dienstnehmers. Bei einem Fahrzeugwechsel ist nach herrschender Auffassung der Sachbezug entweder von den Anschaffungskosten des alten oder von den Anschaffungskosten des neuen Fahrzeuges zu berechnen (zur Ausnahme davon siehe nächster Punkt). 

Klarstellung in RZ 185 hinsichtlich des maßgeblichen CO2-Emissionswertes bei Fahrzeugwechsel während eines Monates 

Kommen durch den Fahrzeugwechsel auf Grund des CO2-Emissionswertes unterschiedliche Prozentsätze für die Ermittlung des Sachbezugswertes zur Anwendung, ist bezogen auf den Lohnzahlungszeitraum von einer Durchschnittsbetrachtung auszugehen.

• Beispiel

Einem Arbeitnehmer wurde ein arbeitgebereigenes Fahrzeug zur Verfügung gestellt, für welches ein Sachbezug mit 2% der Anschaffungskosten in Höhe von EUR 960 anzusetzen war. Mit 18. Oktober erfolgt ein Fahrzeugwechsel und dem Arbeitnehmer wird als Dienstwagen ein arbeitgebereigenes Elektrofahrzeug mit einem Sachbezugswert von 0% zur Verfügung gestellt. Als Sachbezug sind für Oktober 17/30 von EUR 960 = EUR 544 zu berücksichtigen.

Eigentumsübertragung an (Elektro-) Fahrrädern - Rz 206, 207

Bei der kostenlosen Überlassung eines (E-)Fahrrades ins Eigentum des Arbeitnehmers oder bei verbilligtem Ankauf eines Fahrrades oder Kraftrades durch den Arbeitnehmer ist ein geldwerter Vorteil in Höhe der Differenz zwischen dem tatsächlichen Übernahmepreis (Kaufpreis) und dem um übliche Preisnachlässe verminderten üblichen Endpreis des Abgabeortes anzusetzen. Für Fahrräder und E-Fahrräder kann dabei eine Nutzungsdauer von 5 Jahren angenommen werden. Es bestehen keine Bedenken, wenn bei linearer Absetzung für Abnutzung (AfA) aus Vereinfachungsgründen anstelle des um übliche Preisnachlässe verminderten üblichen Endpreises des Abgabeortes der steuerliche Buchwert abzüglich eines pauschalen Abschlages von 20% herangezogen wird (vgl. EStR 2000 Rz 139). Errechnet sich der Buchwert von den Netto-Anschaffungskosten, sind für den üblichen Endpreis 20% Umsatzsteuer hinzuzurechnen. Erfolgt die Eigentumsübertragung an den Arbeitnehmer daher erst nach zB. 6 Jahren ist der steuerliche Buchwert null und es ist kein Sachbezug anzusetzen.

• Beispiele (RZ 207)

Der Arbeitgeber schafft im Jänner 2021 ein E-Fahrrad mit Anschaffungskosten von EUR 3.000 (inkl. Umsatzsteuer) an und stellt es seinem Arbeitnehmer kostenlos zur Privatnutzung zur Verfügung. Nach 4 Jahren geht das Fahrrad unentgeltlich ins Eigentum des Arbeitnehmers über. 

Variante A
Der Arbeitgeber hat beim Erwerb den vollen Vorsteuerabzug iHv EUR 500 geltend gemacht. Der steuerliche Buchwert bei Übergabe an den Arbeitnehmer beträgt somit EUR 500 (2.500 abzüglich 4 x Jahres-AfA von je 500). Unter Berücksichtigung von 20% Umsatzsteuer (+100) und 20% Abschlag (-120) sind als Sachbezug EUR 480 anzusetzen. 

Variante B 
Der Arbeitgeber ist nicht vorsteuerabzugsberechtigt und hat somit Anschaffungskosten von EUR 3.000. Der steuerliche Buchwert bei Übergabe an den Arbeitnehmer beträgt somit EUR 600 (3.000 abzüglich 4 x Jahres-AfA von je 600). Unter Berücksichtigung des Abschlags von 20% (-120) sind als Sachbezug EUR 480 anzusetzen. 

Variante C
Der Arbeitnehmer kauft das E-Fahrrad nach 4 Jahren um EUR 480. In diesem Fall ist kein Sachbezug anzusetzen.

Arbeitsmittel gem. § 16 Abs. 1 Z 7 EStG – Ergänzung um digitale Arbeitsmittel – Rz 277

Im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung / Steuererklärung können Kosten für Arbeitsmittel als Werbungskosten geltend gemacht werden. Bei digitalen Arbeitsmitteln, die im Home-Office genutzt werden, kommt es dabei zur Kürzung um ein allenfalls gewährtes Homeoffice-Pauschale. Dahingehend wurde nun in den Lohnsteuerrichtlinien auch eine Definition von digitalen Arbeitsmitteln vorgenommen: Als digitale Arbeitsmittel sind alle Aufwendungen zu qualifizieren, die mit digitaler Datenverarbeitung im unmittelbaren Zusammenhang stehen (zB Computer, Bildschirme, Tastaturen, Drucker, Mobiltelefone sowie die erforderlichen Datenanbindungen).

Gemischte Nutzung von ergonomischem Mobiliar – Rz 277f

Erzielt ein Steuerpflichtiger nicht nur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sondern zB auch Einkünfte aus selbständiger Arbeit, und verwendet er angeschafftes ergonomisch geeignetes Mobiliar sowohl für die selbständige als auch für die nichtselbständige Tätigkeit, sind die dafür angefallenen Kosten zur Gänze entweder als Werbungskosten oder als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Eine Aufteilung hat in diesem Fall zu unterbleiben. Das Arbeitsplatzpauschale nach § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 kann für Aufwendungen der betrieblichen Nutzung zusätzlich geltend gemacht werden. 

• Beispiel

G arbeitet im Rahmen seines Dienstverhältnisses an mindestens 26 Tagen im Jahr in seiner Wohnung im Homeoffice und hat sich dafür im Jahr 2022 ergonomisch geeignetes Mobiliar im Gesamtbetrag von EUR 600 angeschafft. Daneben ist er selbständiger Fachschriftsteller. Für diese Tätigkeit steht ihm kein Raum außerhalb seiner Wohnung zur Verfügung. G hat im Jahr 2022 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit iHv EUR 35.000 erzielt. Bei Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit steht G ein Arbeitsplatzpauschale von EUR 300 zu. Die Aufwendungen für ergonomisch geeignetes Mobiliar kann er wahlweise bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit berücksichtigen. Unabhängig davon, welcher Einkunftsquelle sie zugeordnet werden, sind die Aufwendungen in der Höhe von EUR 600 somit im Jahr 2022 zu beantragen und wirken sich im Jahr 2022 und 2023 je in der Höhe von EUR 300 als Freibetrag aus.

Rückzahlung von Pflichtbeiträgen bei ausländischen unter Progressionsvorbehalt steuerbefreiten Einkünften – Rz 687a

Oftmals gibt es Konstellationen, bei denen ein Arbeitnehmer bei einem Arbeitgeber im Inland und einem zweiten Arbeitgeber im (EU-)Ausland angestellt ist, hinsichtlich des zweiten Dienstverhältnisses Steuerpflicht im Ausland besteht, beide Dienstverhältnisse aber der österreichischen Sozialversicherung unterliegen. Kommt es im Folgejahr zu einer Rückerstattung von Sozialversicherungsbeiträgen, die auf das ausländische Dienstverhältnis entfallen, so ist zu beachten, dass diese rückgezahlten Pflichtbeiträge (nur) im Rahmen des Progressionsvorbehalts im Zuflussjahr zu berücksichtigen sind, nicht aber die inländischen (steuerpflichtigen) Einkünfte erhöhen.

Öffi-Ticket – Klarstellung hinsichtlich Dienstreisen  – Rz 750b

In RZ 750b trifft die Finanzverwaltung eine Reihe von Klarstellungen im Zusammenhang mit der steuerlichen Behandlung von Dienstreisen, die Arbeitnehmer unternehmen, denen vom Arbeitgeber ein (nicht steuerbares) Öffi-Ticket zur Verfügung gestellt wird:

Fallen bei Dienstreisen Fahrtkosten außerhalb der vom Öffi-Ticket abgedeckten Fahrtstrecke an oder wird das Öffi-Ticket nachweislich nicht für Dienstreisen verwendet, können Fahrtkostenersätze (zB Kilometergelder, Taxikosten) im Rahmen des § 26 Z 4 EStG nicht steuerbar vom Arbeitgeber ausbezahlt werden. Dies gilt auch bei Aufzahlungen für zB 1. Klasse oder ein Business-Ticket. 

Verwendet umgekehrt der Arbeitnehmer sein privat gekauftes Öffi-Ticket nachweislich für Dienstreisen, kann der Arbeitgeber die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel als Reisekostenersätze gemäß § 26 Z 4 EStG nicht steuerbar ersetzen. Leistet der Arbeitgeber in diesen Fällen keine oder nur teilweise Reisekostenersätze, können vom Arbeitnehmer für die von ihm durchgeführten beruflichen Fahrten (mit Ausnahme der Fahrten Wohnung-Arbeitsstätte) die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel im Schätzungswege als Werbungskosten angesetzt werden.

Indexierung für im Ausland lebende Kinder - Anpassung der Rz 769

Der EuGH hat mit Urteil vom 16. Juni 2022, C-328/20 ausgesprochen, dass die ab 1. Jänner 2019 geltende Indexierung der familienbezogenen Absetzbeträge (Familienbonus Plus, Kindermehrbetrag, Alleinverdiener-, Alleinerzieher- und Unterhaltsabsetzbetrag) für Kinder, die sich ständig in einem anderen Mitgliedstaat der EU, EWR oder Schweiz aufgehalten haben oder aufhalten, nicht dem EU-Recht entspricht. Dahingehend wurden die Lohnsteuerrichtlinien entsprechend der EuGH-Rechtsprechung angepasst. Danach gelten ab dem Kalenderjahr 2023 für Kinder, die sich in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union, in EWR-Staaten oder in der Schweiz aufhalten, einheitlich die in § 33 EStG angeführten nicht indexierten Beträge (zB. bei Familienbonus plus 2023: 166,68 EUR/Monat für Kinder bis zum 18. Geburtstag; 54,18 EUR für ältere Kinder, solange Familienbeihilfe gewährt wird). Zudem enthält RZ 769 detaillierte Vorschriften zur “Rückabwicklung” der vor 2023 indexierten Beträge. 

Außergewöhnliche Belastungen gem. § 34 EStG – Rz 835ff

​​​​​​​Gemäß § 34 EStG können Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Krankheit, einer Pflege- oder Betreuungsbedürftigkeit unter bestimmten Umständen als außergewöhnliche Belastungen einkommensmindernd geltend gemacht werden.

In RZ 887 wurde dabei nun ergänzt, dass bei Bezug eines Pflegegeldes ab Stufe 1 jedenfalls von einer Pflegebedürftigkeit ausgegangen werden kann und die Kosten für eine Pflegeeinrichtung (zB Pflegeheim) als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig sind.

Fallen Krankheitskosten an, stellt sich oftmals die Frage, ob und unter welchen Umständen Behandlungskosten in einer privaten Krankenanstalt als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden. In diesem Zusammenhang wurde nun in RZ 902c ergänzt, dass auch solche Kosten als außergewöhnliche Belastung geltend gemacht werden können, sofern eine ärztliche Bestätigung vorliegt, dass eine medizinische Notwendigkeit der Behandlung im Privatkrankenhaus vorliegt (zB weil sich dadurch das Risiko von Folgewirkungen reduziert oder eine längere Wartezeit auf einen Platz in einem öffentlichen Krankenhaus mit nachteiligen gesundheitlichen Folgen verbunden wäre).
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