UNTERNEHMENSGRUPPE | Wie kann der Antrag eingebracht werden?

Damit das Sonderregime der Gruppenbesteuerung nach § 9 KStG wirksam wird, ist gem § 9 Abs 8 KStG ein schriftlicher Antrag auf Feststellung einer Unternehmensgruppe (sog. Gruppen­antrag) zu stellen. Eine automatische Bildung der Unternehmensgruppe findet damit selbst bei Vorliegen aller Voraussetzungen nicht statt. An die Formalitäten des Gruppen­antrags wird von der Finanz und Rechtsprechung ein relativ strenger Maßstab angelegt. Für den Gruppen­antrag sind die amtlichen standardisierten Formulare G 1 bis G 4a zu verwenden.

BFG Entscheidung vom 3.2.2023, RV/7102169/2022

Sachverhalt

Im strittigen Fall (BFG 3.2.2023, RV/7102169/2022) brachte der Beschwerdeführer einen formlosen Antrag auf Bildung einer Unternehmensgruppe nach § 9 KStG über die Funktion „sonstige Anträge und Anbringen“ mittels FinanzOnline kurz vor Ablauf des WJ ein. Das Finanzamt richtete darauf einen Mangelbehebungsauftrag nach § 85 Abs 2 BAO an den Beschwerdeführer mit der Begründung, dass die gem § 9 Abs 8 KStG vorgeschriebenen amtlichen Vordrucke nicht verwendet wurden. Nach Beantwortung des Mangelbehebungsauftrages durch den Beschwerdeführer wurde der Gruppenantrag vom Finanzamt abgewiesen. Dies mit der Begründung, dass der Gruppenantrag nachweislich vor Ablauf jenes Wirtschaftsjahres unterfertigt werden müsse, für das die Zurechnung des steuerlichen Ergebnisses erstmalig wirksam sein solle, der entsprechende (nachgereichte) Antrag wurde aber erst nach Ablauf des WJ unterzeichnet. 

Dagegen wendete der Beschwerdeführer im Rahmen einer Beschwerde ein, dass die Unterzeichnung der amtlichen Vordrucke im Rahmen der Beantwortung des Mangelbehebungsauftrages erfolgte und hier das tatsächliche Datum der Unterfertigung eingesetzt wurde. Ein anderes Datum würde eine Verfälschung von Urkunden darstellen und wäre daher nicht zulässig. Mit Beschwerdevorentscheidung wies das Finanzamt die Beschwerde ab, mit der Begründung, dass eine verspätete Unterfertigung keinen Mängel iSd § 85 Abs 2 BAO darstellt und daher durch den Mängelbehebungsauftrag keine versäumten Fristen des § 9 Abs 8 KStG saniert werden können. 

Entscheidung des BFG

Das BFG verwies darauf, dass nach § 9 Abs 8 KStG Voraussetzung ist, dass für die Begründung einer Unternehmensgruppe die amtlichen Vordrucke verwendet werden müssen. Im vorliegenden Fall wurden jedoch weder die amtlichen Vordrucke verwendet, noch wurde der schriftliche Gruppenantrag fristgerecht (dh vor Ende des WJ) unterzeichnet. Da der Gruppenantrag völlig formfrei und mittels der Funktion „sonstige Anbringen und Anfragen“ über FinanzOnline an die Finanzverwaltung übermittelt wurde, war dieser Antrag aus Sicht des BFG völlig unbeachtlich und die Gruppe wurde nicht begründet. 

Eine eigene Funktion zur „Beantragung einer Gruppe“ ist im FinanzOnline Verfahren nicht vorgesehen. Die amtlichen Vordrucke stehen nur in Papierform zur Verfügung und können daher ausschließlich im Original und, wegen der erforderlichen nachweislichen Unterschriftsleistung, urschriftlich eingebracht werden. Die Funktion in FinanzOnline "Sonstige Anbringen und Anfragen" ist nach Ansicht des BFG nicht als zur Verfügung stehende Funktion für Gruppenanträge zu werten, da § 9 Abs 8 KStG ausdrücklich die Verwendung der amtlichen Vordrucke anordnet.

Wird ein Gruppenantrag auf einem für ihn nicht zugelassenen Weg der Abgabenbehörde zugeleitet, so gilt er als nicht eingebracht und kann daher weder Entscheidungspflicht auslösen, noch berechtigt er die Abgabenbehörde, eine Entscheidung zu treffen; mangels tauglichen Anbringens kommt nicht einmal eine Zurückweisung in Betracht. 

Im gegenständlichen Fall liegt daher ein auf unzulässigem Weg eingebrachtes und daher unbeachtliches Anbringen vor, welches auch nicht dadurch zu einem beachtlichen Anbringen und geheilt wird, weil es die Abgabenbehörde (zunächst) in Bearbeitung genommen hat. Ein Mängelbehebungsverfahren nach § 85 BAO hat daher zu unterbleiben. Dazu ist anzumerken, dass - entgegen dieser BFG-Entscheidung - nach der bisherigen Rechtsprechung bzw Ansicht der Finanzverwaltung kein Nichtbescheid vorliegt, sondern ein rechtswidriger Bescheid. Diese Ansicht hat das BMF auch in seiner Anfragebeantwortung (vom 30.3.2023) zur strittigen BFG-Entscheidung bekräftigt und festgehalten, dass ein Bescheid, mit dem die Unternehmensgruppe festgestellt wurde, obwohl ein nicht zulässiger Übermittlungsweg gewählt worden ist, kein Nichtbescheid ist. Vielmehr liegt ein rechtswidriger Bescheid vor, der Rechtskraft erlangt, wenn er nicht bekämpft wird. 

Das BFG hat die Einreichung eines Gruppenantrages per FinanzOnline als unzulässig erachtet, dies allerdings unabhängig von der Einhaltung der Formvorschriften. Das BFG hat damit auch der bisher von der Finanzverwaltung vielfach akzeptierten Übermittlungsform von Gruppenanträgen über FinanzOnline eine Absage erteilt (wohlgemerkt unter Einhaltung der Formvorschriften und Verwendung der amtlichen Vordrucke). Eine Revision wurde gegen die Entscheidung nicht erhoben.
​​​​​​​

Was gilt nun für den Gruppenantrag in der Praxis?

Amtliche Vordrucke

Ein Antrag auf Feststellung einer Unternehmensgruppe ist gem § 9 Abs 8 KStG schriftlich zu stellen. Es sind die amtlichen Vordrucke (G1, G1a, G2, G3, G4 und G4a siehe dazu auch Rz 1586 KStR) zu verwenden und von den gesetzlichen Vertretern des Gruppenträgers (Rz 1583 KStR) und aller einzubeziehenden inländischen Körperschaften zu unterfertigen. Reine Absichtserklärungen oder formfreie „Anträge“ sind daher für die Finanzverwaltung unbeachtlich und führen nicht zur Begründung einer Unternehmensgruppe iSd § 9 KStG.

Zeitpunkt der Unterfertigung

Der Gruppenantrag ist gem § 9 Abs 8 KStG, nachweislich vor dem Ende jenes Wirtschaftsjahres zu unterfertigen, für das die steuerliche Hinzurechnung der Ergebnisse das erste Mal wirksam werden soll. Die amtlichen Vordrucke sind spätestens am Bilanzstichtag vom letzten Vertreter der jeweiligen Körperschaft zu unterfertigen. Wird die rechtzeitige Unterzeichnung vor Ablauf des Wirtschaftsjahres versäumt, steht keine Möglichkeit offen, diese versäumte Handlung nachzuholen. 

Rechtzeitige Einreichung des Antrages

Die Einbringung des Gruppenantrags ist nach § 9 Abs 8 KStG vom Gruppenträger innerhalb eines Monats nach Unterfertigung des letzten Vertreters beim zuständigen Finanzamt zu stellen. Die Einreichung kann jedoch auch nach Ablauf des Wirtschaftsjahres erfolgen, der Antrag muss jedoch rechtzeitig und nachweislich vor Ende des Wirtschaftsjahres unterzeichnet (siehe oben) worden sein. Die Einbringung des Gruppenantrags kann per Post, per Fax oder durch persönliche Abgabe beim Finanzamt eingebracht werden. Von einer Einbringung per Mail sollte tunlichst abgeraten werden. Voraussetzung der rechtzeitigen Übermittlung ist das der Gruppenantrag auch tatsächlich beim Finanzamt eingelangt ist. Im Zweifel, ist hier der Nachweis, zB per Versandbestätigung ("Einschreiben") von Antragsteller zu erbringen.

Was gilt nun für den elektronischen Gruppenantrag?

Das BMF hat relativ rasch mittels einer Anfragebeantwortung (vom 30.3.2023) auf die Entscheidung des BFG reagiert. Demnach können Gruppenanträge dann über FinanzOnline in der Funktion „Sonstige Anbringen und Anfragen“ eingebracht werden, wenn die amtlichen Vordrucke von den gesetzlichen Vertretern des Gruppenträgers und aller einzubeziehenden inländischen Körperschaften jeweils mittels qualifizierter elektronischer Signatur unterfertigt wurden. Werden also die strengen Formvorschriften (siehe oben) eingehalten und sind die Vordrucke digital signiert, ist die Verwendung der Übermittlung mittels „Sonstige Anbringen und Anträge“ aus Sicht des BMF zulässig. 

Dabei ist aber zu beachten, dass das BMF darauf hinweist, dass eigenhändig unterfertigte Anträge demgegenüber jedoch (nur) auf dem Postweg bzw wohl auch Fax oder Einwurf im Postkasten des Finanzamtes an das zuständige Finanzamt übermittelt werden können. 

Nachdem die Anfragebeantwortung derzeit jedoch noch nicht legistisch umgesetzt ist, sollte sicherheitshalber wohl auf die digitale Übermittlung wohl nur in Ausnahmefällen zurückgegriffen werden. Es wäre aber im Sinne der Digitalisierung wünschenswert, wenn hier möglichst rasch ein rechtssicherer Weg beschritten wird, um die Übermittlung von Anbringen über FianzOnline, auch außerhalb der bereits bestehenden Möglichkeiten, auf sichere Beine zu stellen. Auch im Sinne der Finanzverwaltung sollte hier möglichst rasch Klarheit geschaffen werden. Den bisher war es teilweise gelebte Praxis und von der Finanzverwaltung akzeptiert, dass entsprechende Schriftstücke (unter Einhaltung der Formvorschriften) über FinanzOnline mittels “sonstige Anbringen und Anfragen” übermittelt wurden (und von der Finanzverwaltung bearbeitet wurden).