GRUPPENBESTEUERUNG | Gruppen-Check vor Jahresende!
Eine Unternehmensgruppe gemäß § 9 KStG bietet den wesentlichen Vorteil, dass Gewinne und Verluste unterschiedlicher Körperschaften miteinander verrechnet und gemeinsam besteuert werden können. Wann aber ist eine solche steuerliche Unternehmensgruppe überhaupt möglich und sinnvoll? Und wann ist ein (vorzeitiges) Ausscheiden eines Gruppenmitglieds zweckmäßig? Mit diesen Fragen sollte man sich laufend, insbesondere aber vor Ablauf eines Wirtschaftsjahres, auseinandersetzen. In diesem Sinne möchten wir Ihnen auch heuer wieder die wesentlichen Aspekte zu dieser Thematik darstellen.
Das österreichische Ertragsteuerrecht ist vom Grundsatz der Individualbesteuerung geprägt, wonach grundsätzlich jeder einzelne Steuerpflichtige mit seinem Einkommen der Besteuerung unterliegt. Die Besteuerung von Unternehmensgruppen gemäß § 9 KStG stellt eine wesentliche Ausnahme von diesem Grundsatz dar. Die „Gruppenbesteuerung“ führt zu einer gemeinsamen Veranlagung und Verrechnung von Gewinnen und Verlusten verschiedener Gesellschaften im Inland und ggfs auch im Ausland. Eine körperschaftsteuerliche Unternehmensgruppe sollte jedoch nicht als starres Konstrukt angesehen werden, sondern bedarf vielmehr einer permanenten Überprüfung und laufenden Anpassung an die aktuellen steuerlichen Rahmenbedingungen:
- Besteht bisher noch keine Unternehmensgruppe, stellt sich die grundsätzliche Frage, in welcher Situation eine Gruppenbildung überhaupt sinnvoll ist?
- Bei bereits bestehenden Gruppen stellt sich die Frage der Aufnahme weiterer Gruppenmitglieder und/oder ob ein Ausscheiden bisheriger Gruppenmitglieder zweckmäßig ist?
Zur Beantwortung dieser Fragen möchten wir Ihnen auch heuer wieder zweckdienliche Hinweise geben:
Bildung oder Erweiterung einer Unternehmensgruppe
Die Bildung (oder Erweiterung) einer körperschaftsteuerlichen Unternehmensgruppe gemäß § 9 KStG ist insbesondere in folgenden Fällen zu überlegen:
- Laufende Verrechnung von Gewinnen und Verlusten zwischen Konzerngesellschaften (steuerliches Ergebnispooling im Inland; temporäre Verrechnung von Auslandsverlusten iHv max. 75 % des positiven Inlandseinkommens)
- Raschere Verwertung von Verlustvorträgen (keine 75%-Grenze für Vorgruppenverluste bei Inlandsgruppenmitgliedern gem. § 9 Abs 6 Z 4 KStG)
- Abzugsfähigkeit von Zinsen für Beteiligungskredite (ev. auch für konzernintern erworbene fremdfinanzierte Beteiligungen innerhalb der Gruppe?)
Die Aufnahme eines Gruppenmitglieds ist allerdings nur möglich, wenn die finanzielle Verbindung während des gesamten Wirtschaftsjahres gegeben ist. Dafür ist eine unmittelbare oder mittelbare Beteiligung an mehr als 50% des Kapitals und der Stimmrechte notwendig.
Bei Inlandsgruppenmitgliedern muss der schriftliche bzw formularmäßige Gruppenantrag gem § 9 Abs 8 KStG (in welchem ua auch das Bestehen einer Steuerausgleichsregelung (Steuerumlagen) zu bestätigen ist) „nachweislich“ vor Ablauf des Wirtschaftsjahres des neu einzubeziehenden Gruppenmitglieds unterfertigt und binnen einen Monats beim zuständigen Finanzamt eingebracht werden. Zur Vermeidung eines Beweisnotstandes ist es uE empfehlenswert, den ordnungsgemäß unterfertigten Gruppenantrag bereits vor Ende des Wirtschaftsjahres des neuen Gruppenmitglieds an das zuständige Finanzamt zu übermitteln (bei Kalenderjahren daher bis spätestens 31.12.2023). Bei der Übermittlung des Gruppenantrages ist darauf zu achten, dass die strengen Formalvorgaben eingehalten werden (siehe dazu im Detail unseren Beitrag: UNTERNEHMENSGRUPPE | Wie kann der Antrag eingebracht werden?)
Auch Auslandsgruppenmitglieder können in eine KöSt-Gruppe einbezogen und ihre steuerlichen Verluste temporär im Inland berücksichtigt werden. Die Teilnahme an einer Unternehmensgruppe ist jedoch ausschließlich mit Beteiligungen möglich, die mit unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenteilnehmern ausreichend finanziell verbunden sind (grds nur erste Auslandsebene). Zu beachten ist weiters, dass Auslandsgruppenmitglieder nur noch bei Ansässigkeit in Ländern mit „umfassender Amtshilfe“ einbezogen werden dürfen, wobei entsprechende Abkommen mittlerweile bereits mit fast allen wesentlichen Staaten vereinbart wurden.
(Vorzeitiges) Ausscheiden von Gruppenmitgliedern
Droht aufgrund wesentlicher und nachhaltiger Wertminderungen von Beteiligungen an Gruppenmitgliedern eine Teilwertabschreibung, so sollte ein Ausscheiden dieses Gruppenmitglieds geprüft werden, zumal Teilwertabschreibungen (TWA) in der Unternehmensgruppe steuerlich grundsätzlich nicht abzugsfähig sind (Steuerneutralität gemäß § 9 Abs 7 KStG). Spiegelbildlich dazu sind auch spätere Zuschreibungen nach erfolgter Wertaufholung steuerneutral. Bei einem diesbezüglichen Vorteilhaftigkeitsvergleich ist jedoch der alternativen steuerwirksamen TWA (Siebtelregelung gemäß § 12 Abs 3 Z 2 KStG) nicht nur die unmittelbare Verlustverrechnung für das Gruppenmitglied gegenüberzustellen (gemäß § 9 Abs 6 KStG), sondern ggfs auch noch offene Restfünfzehntelbeträge aus einer Firmenwertabschreibung. Im Falle von Auslandsgruppenmitgliedern stellt sich die TWA-Frage freilich nur, wenn für die betreffende internationale Schachtelbeteiligung im Anschaffungsjahr zur Steuerwirksamkeit optiert wurde, zumal andernfalls die TWA in jedem Fall steuerneutral bliebe (gemäß § 10 Abs 3 KStG, ausgenommen tatsächliche und endgültige Vermögensverluste iZm Liquidation oder Insolvenz; siehe dazu Endgültige Vermögensverluste bei Auslandsbeteiligungen?).
Diese Überlegungen gelten sinngemäß auch für einen bevorstehenden Beteiligungsverkauf, zumal innerhalb der Gruppe auch Veräußerungsverluste steuerneutral wären.
Im Zusammenhang mit solchen Ausscheidungsszenarien sind insb. auch die Effekte der Nachversteuerung zu bedenken. Grundsätzlich gilt, dass die im Inland bloß temporär verwertbaren Auslandsverluste immer, mit Ausnahmen bei Insolvenz oder Liquidation, nachzuversteuern sind (§ 9 Abs 6 Z 7 KStG). Weiters ist zu beachten, dass die Firmenwertabschreibung (bereits geltend gemachte FW-Fünfzehntelbeträge) zu einer entsprechenden Verminderung der steuerlichen Beteiligungsbuchwerte geführt hat und sich somit auch auf das Veräußerungsergebnis auswirkt (Umkehreffekt).
Jedenfalls empfiehlt sich vor Ablauf der dreijährigen Mindestbestandsdauer für jedes einzelne Gruppenmitglied eine Überprüfung, ob die Aufnahme in die Unternehmensgruppe rückblickend tatsächlich sinnvoll war oder ob allenfalls eine Rückgängigmachung der Gruppenmitgliedschaft („Rückabwicklung“) und stattdessen eine reguläre Individualbesteuerung der Einzelgesellschaft vorteilhafter wäre (§ 9 Abs 10 KStG).
Die rechtzeitige Austrittserklärung ist gegenüber dem zuständigen Finanzamt von ausscheidenden Inlandsgruppenmitgliedern vor Ablauf des Wirtschaftsjahres (Datum des Poststempels) selbst anzuzeigen, während für Auslandsgruppenmitglieder wiederum das finanziell hinreichend beteiligte Inlandsgruppenmitglied bzw der Gruppenträger tätig werden muss.
Davon zu unterscheiden ist ein zwangsläufiges Ausscheiden aus der Unternehmensgruppe (bzw daraus folgend uU sogar deren gänzliche Auflösung/Beendigung) im Falle bestimmter Umgründungen sowie auch in Liquidationsfällen.
Praxis Know-how zur Unternehmensgruppe
Weiterführendes Praxis Know-how zur Unternehmensgruppe und wie die Themen der Unternehmensgruppe in die Körperschaftsteuererklärung einfließen, erfahren Sie auch in unserem neuen Praxisbuch SWK-Spezial Die Körperschaftsteuererklärung 2022 welches beim LindeVerlag sowohl in Print wie auch in Teil von LindeOnline kürzlich erschienen ist.
FAZIT
Um die Vorteile der Gruppenbesteuerung bestmöglich nutzen zu können, sollte alljährlich vor Ablauf des Wirtschaftsjahres eine zeitgerechte Analyse dahingehend erfolgen, welche Gesellschaften in der Gruppe verbleiben, welche neu einbezogen und welche die Gruppe allenfalls verlassen sollten (oder müssen).
Für diese und weitergehende Überlegungen, unter Berücksichtigung der aktuellen Gesetzeslage und maßgeblichen Rechtsprechung, stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen Ansprechpartner der Service Line "Corporate Tax" gerne zur Verfügung.
