START-UP-PAKET | Start-Up-Förderungsgesetz beschlossen

Hintergrund zur steuerlichen Begünstigung für Mitarbeiterbeteiligungen

Wie wir Sie bereits in unserem NL-Beitrag START-UP-PAKET | Mitarbeiterbeteiligungen und Senkung der MiKöSt! vom Juni 2023 informiert haben, soll mit dem Start-Up-Förderungsgesetz die Beteiligung von Mitarbeitern steuerlich attraktiver gestaltet werden. Bislang scheiterte die Beteiligung von Mitarbeitern häufig an der so genannten “Dry Income Thematik”. Die unentgeltliche oder begünstigte Abgabe von Anteilen durch das Unternehmen oder durch Gesellschafter selbst stellt idR einen steuerpflichtigen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar, der auf Ebene des Mitarbeiters dem Progressionstarif unterliegt. Dies führt dazu, dass die Beteiligung unter Umständen eine kaum leistbare finanzielle Belastung für den/die Mitarbeiter:in auslöst. Hinzu kommt die Gefahr des (vollständigen) Verlustes des Beteiligungswertes, die gerade bei Start-Ups ein hohes Risiko darstellt. Abhilfe konnten unter Umstände vergleichsweise komplizierte schuldrechtliche Vereinbarungen schaffen. Mit der neuen Start-Up-Mitarbeiterbeteiligung nach § 67a EStG soll dieses Dilemma beseitigt werden, wobei aber für die Anwendung gewissen Rahmenbedingungen Voraussetzung sind.

Was hat sich nunmehr gegenüber dem Begutachtungsentwurf vom Mai 2023 geändert?

• Nach der finalen Fassung vom Dezember letzten Jahres liegt eine Start-Up-Mitarbeiterbeteiligung iSd § 67a EStG auch dann vor, wenn die Beteiligung nicht nur vom Arbeitgeber gewährt wird, sondern auch von Gesellschaftern des Arbeitgebers (§ 67a Abs. 2 Z 1 EStG). Ergänzend dazu wurde in § 67a Abs. 4 Z 5 EStG eine Regelung zu den steuerlichen Auswirkungen auf Ebene des beteiligungsgewährenden Gesellschafters aufgenommen. Zum einen wird festgehalten, dass die gewährten Anteile nicht in einem ersten Schritt als in das Unternehmen des Arbeitgebers eingelegt und in einem zweiten Schritt als vom Arbeitgeber abgegeben gelten. Zum anderen wird bestimmt, dass die Anschaffungskosten bzw. der Buchwert der an den Mitarbeiter abgegebenen Anteile die Anschaffungskosten bzw. den Buchwert der bestehenden Anteile beim Gesellschafter erhöht. Empfangene Zahlungen (bis zur Abgeltung des Nominales gilt die Beteiligung als unentgeltlich zugewendet) senken die Anschaffungskosten bzw. die Buchwerte der bestehenden Anteile. Auf Ebene des abgebenden Gesellschafters tritt somit durch die Anteilsgewährung keine Steuerbelastung ein.
• Damit für Mitarbeiterbeteiligungen die Begünstigungen des § 67a EStG in Anspruch genommen werden können, müssen auch auf Arbeitgeberseite bestimmte Voraussetzungen erfüllt werden. Unter anderem dürfen die Umsatzerlöse gemäß § 189a Z 5 UGB im letzten Wirtschaftsjahr nicht mehr als 40 Millionen Euro betragen. In der beschlossenen Fassung ist nunmehr festgelegt, dass im Falle von Rumpfwirtschaftsjahren der entsprechend aliquotierte Betrag maßgeblich ist.
• Hinsichtlich des maximalen Ausmaßes der Anteilsgewährung sah der Begutachtungsentwurf noch vor, dass die Anteilsgewährung nicht mehr als 10 % am Kapital betragen durfte und auch zuvor keine Beteiligung von mehr als 10 % bestehen durfte. In der beschlossenen Fassung ist ein Überschreiten der 10 % Grenzen nicht mehr schädlich, allerdings können die Begünstigungen des § 67a EStG nur für eine Beteiligung von bis zu 10 % in Anspruch genommen. Übersteigende Beteiligungsausmaße unterliegen der unmittelbaren Steuerpflicht.
• Weiters wurde in die finale Fassung in § 67a EStG Abs. 2 Z 6 EStG die Bestimmung aufgenommen, dass für Zwecke des Abzugsverbots von Betriebsausgaben gem. § 20 Abs. 1 Z 7 EStG (abzugsfähige Entgeltgrenze von 500.000 EUR) das Entgelt mit den Anschaffungskosten des Arbeitgebers für die Kapitalanteile zu bemessen ist.
• § 67a EStG regelt auch den Zeitpunkt des Zuflusses des geldwerten Vorteils aus der unentgeltlichen Abgabe der Anteile. In der Regel gilt der geldwerte Vorteil bei Beendigung des Dienstverhältnisses als zugeflossen. Eine Ausnahme davon besteht aber dann, wenn der Arbeitgeber eine entsprechende Erklärung am Lohnzettel des Arbeitsnehmers abgibt und u.a. für die Entrichtung der Einkommensteuer haftet. Nach dem Begutachtungsentwurf bestand diese Ausnahme nur für Unternehmenswert-Anteile nach dem Flexible Kapitalgesellschafts-Gesetz (FlexKapGG). Nunmehr ist geregelt, dass diese Ausnahme für alle Anteile gilt, wenn sie kein Stimmrecht und kein generelles Recht auf Anfechtung oder Nichtigerklärung von Gesellschafterbeschlüssen vorsehen und deren Inhaber entweder individuell im Firmenbuch eingetragen oder etwa in einem Anteilsbuch erfasst werden. Somit steht die Ausnahme auch bei der Gewährung von GmbH-Anteilen und Aktien zur Verfügung, sofern die beschriebenen Voraussetzungen erfüllt werden.
• Als weiteren Zuflusstatbestand sah der Entwurf den “Wegzug” des Arbeitnehmers vor. Dieser Tatbestand wurde zur Gänze gestrichen. Begründet wird die Streichung mit Art. 15 des OECD-Musterabkommens und dem damit verbundenen Kausalitätsprinzip. So lange nämlich der Mitarbeiter nicht über den Anteil frei verfügen kann, gelten sowohl der geldwerte Vorteil bei Gewährung der Anteile als auch Wertsteigerungen als Einkünfte nach Art. 15 OECD-MA und Österreich verliert kein Besteuerungsrecht. Durch § 67a Abs. 3 Z 5 EStG soll die Erhebung der Steuer aber für jene Fälle sichergestellt werden, in denen der Arbeitgeber, der den Lohnsteuerabzug vornimmt, ohne Liquidation ins Ausland verzieht.
• Gegenüber dem Begutachtungsentwurf wurden auch jene Fristen geändert, die für die begünstigte Besteuerung der Mitarbeiterbeteiligung maßgeblich sind. So sind für die Dauer des Dienstverhältnisses nunmehr zwei Jahre Voraussetzung (zuvor drei Jahre) und für die Behaltedauer eine Frist von drei Jahren (zuvor fünf Jahre) maßgeblich.