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GLOBALE MINDESTBESTEUERUNG | „Safe Harbours“ und Pillar II

Bendlinger Stefan  |  Pimingstorfer Julia

Am 20.12.2022 veröffentlichte OECD Leitlinien zu Safe Harbours und dem Schutz vor Steuerstrafen in Zusammenhang mit der Umsetzung der globalen Mindestbesteuerung. Die Leitlinien sind Ergebnis einer öffentlichen Konsultation und eine Reaktion auf die Forderung von global tätigen Unternehmen und Interessenvertretungen, den komplexen Berechnungsmodus von Einkommen und Steuern zwecks Ermittlung der „Top-up Tax“ zumindest in einem Übergangszeitraum zu reduzieren. Das Inclusive Framework der OECD hat diese Anregungen aufgenommen und für Steuerjahre, die vor dem 31.12.2026 beginnen und vor dem 30.6.2028 enden „Transitional CbCR Safe Harbours“ vorgeschlagen und darüber hinaus „Permanent Safe Harbours“. Beiden ist gemeinsam, dass die Feststellung, ob eine Steuerjurisdiktion als Niedrigsteuerland zu qualifizieren ist, in vereinfachter Form ermittelt werden soll. Aufgrund dynamischer Verweise in der Richtlinie (EU) 2022/2523 des Rates vom 14.12.2022 zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen in der Union auf die Arbeiten der OECD, werden diese Leitlinien auch Eingang in die nationale Umsetzung der globalen Mindestbesteuerung in Österreich finden.

Die globale Mindestbesteuerung


Im Rahmen unserer Newsletter haben wir bereits über das vom OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS (IF) entwickelte und von der EU in eine Richtlinie übernommene Konzept einer globalen Mindestbesteuerung („PILLAR II“ oder „GloBE-Regeln“) berichtet, zuletzt im Dezember 2022 unter dem Titel GLOBALE MINDESTBESTEUERUNG – EU beschließt Umsetzung von Pillar 2. Im Zuge des vom IF initiierten Konsultationsverfahrens wurde von Unternehmen, auf die Pillar II anzuwenden ist gefordert, dass es angesichts der Komplexität des Regelwerkes zu Vermeidung eines unverhältnismäßigen Verwaltungsaufwandes – insbesondere in den ersten Jahren der Wirksamkeit der „GloBE-Regeln“ - gewisser Erleichterungen bedarf. Deshalb hat das IF Ende Dezember 2022 Leitlinien veröffentlicht, die aufgrund dynamischer Verweise in der korrespondierenden EU-Richtlinie auch für die Anwendung, Auslegung und Umsetzung in den EU-Mitgliedstaaten relevant ist. Aus unionsrechtlicher Sicht werden die Safe-Harbour-Regelungen sowohl für multinationale als auch für große Unternehmensgruppen relevant sein.

Safe-Harbour Regelwerk vom 20.12.2022


Am 20.12.2022 hat die OECD ein umfangreiches Paket mit Dokumenten zur Umsetzung von Pillar I und Pillar II veröffentlicht. Bezüglich Pillar II beinhaltet das Paket neben einem Konsultationspapier zur Frage der steuerlichen Rechtssicherheit iZm Pillar II und einem solchen zu den notwendigen Inhalten einer „GloBE-Steuererklärung auch eine vom IF am 15.12.2022 verabschiedete Leitlinie mit dem Titel „Safe Harbours and Penalty Relief: Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar II)“. Darin wird vorgeschlagen, den von Pillar II betroffenen multinationalen Unternehmen Erleichterungen zu gewähren, indem die Ergänzungssteuer („Top-up Tax“) für eine Steuerjurisdiktion mit Null festgesetzt werden kann, wenn einer von drei temporären oder permanenten Safe Harbour-Tests erfüllt werden. Die folgende Tabelle gibt einen Überblick zu den „Transitional CbCR Safe Harbours“ und den „Permanent Safe Harbours“:
 

Safe Harbour Test   Transitional CbCR Safe Harbours (je Steuerjurisdiktion)   Permanent Safe Harbours
         
De minimis Test     Umsatz in einer Steuerjurisdiktion < EUR 10 Mio und Gewinn vor Steuern < 1 Mio oder Verlust (gemäß CbC-Report)   Umsatz in einer Steuerjurisdiktion < EUR 10 Mio und Gewinn vor Steuern < 1 Mio oder Verlust, berechnet nach einem vereinfachten Modus
         
Simplified Effective
Tax Rate Test
 

Der Quotient aus Steueraufwand (gemäß Rechnungslegung) und Gewinn/Verlust vor Steuern (gemäß CbC-Report)
ergibt eine Effektivsteuerbelastung von 

  • 15 % für 2023 und 2024
  • 16 % für 2025
  • 17 % für 2026  
  Die nach einem vereinfachten Modus ermittelte effektive Steuerbelastung beträgt mindestens 15 %
         
Routine Profits Test      Der Gewinn vor Steuern (gemäß CbC-Report) ist gleich oder kleiner als der substanz-bezogene Freibetrag
​​​​​​​oder es wird ein Verlust ausgewiesen 
  Das nach einem vereinfachten Modus berechnete GloBE-Einkommen ist gleich oder niedriger als der substanzbezogene Freibetrag

 

Temporäre Safe Harbours


Zweck der „Transitional CbCR Safe Harbours“ ist es, die von Pillar II betroffenen Unternehmensgruppen in den ersten Jahren nach Einführung der globalen Mindestbesteuerung bezüglich jener Steuerjurisdiktionen, in denen das Risiko einer Niedrigbesteuerung gering ist, die in der EU-Richtlinie bzw der Modellgesetzgebung der OECD vorgesehene komplexe, detaillierte und aufwändige Kalkulation der Top-up Tax zu ersparen. Bestehen die in einer Steuerjurisdiktion gelegenen Geschäftseinheiten einen der in obiger Tabelle dargestellten drei Tests, kann die Top-up Tax bezüglich dieser Steuerjurisdiktion mit Null festgesetzt werden. Die Vereinfachung ergibt sich daraus, dass das den Tests zugrunde liegende Zahlenwerk dem Jahresabschluss und der für die betroffenen Unternehmen ohnehin verpflichtenden länderbezogenen Berichterstattung („Country-by-Country-Reporting“) entnommen werden kann, ohne dass es umfassender Anpassungsrechnungen bedarf.

Diese temporären Safe Harbours gelten für Steuerjahre, die vor dem 31.12.206 beginnen und vor dem 30.6.2028 enden, wobei es ausreichend ist, wenn das multinationale Unternehmen einen der drei Tests erfüllt.
 

Permanenter Safe Harbour


Neben den zeitlich begrenzten Safe Harbours soll es zusätzlich dauerhafte Safe Harbours geben, die zwar dem Grunde nach den zeitlich begrenzten Safe Harbours entsprechen, sich aber dadurch von ihnen unterscheiden, dass das Datenmaterial nicht dem Jahresabschluss bzw dem „Country-by-Country-Reporting“ einer multinationalen Unternehmensgruppe zu entnehmen ist, sondern die Berechnungen auf Grundlage einer vereinfachten Ermittlung von Umsätzen, Einkommen und Steuern erfolgen soll. Festzuhalten ist, dass die zeitlich unbegrenzten Safe Harbours auch dann angewandt werden können, wenn die Voraussetzungen der zeitlich begrenzten Safe Harbours nicht erfüllt sein sollten. Wie die Berechnungsmethodik im Detail ausgestaltet sein wird, ist allerdings noch offen. Wird einer der drei permanenten Safe Harbour-Tests erfüllt, wird die Top-up Tax für die betreffende Steuerjurisdiktion mit Null festgesetzt
 

Temporäre Entlastung von Steuerstrafen


Die Leitlinien des IF zu Safe Harbours enthalten auch eine Empfehlung an die Staaten, für Steuerjahre, die vor dem 31.12.2026 beginnen und nicht nach dem 30.6.2028 enden, auf Sanktionen in Zusammenhang mit der Abgabe des „Globe Information Returns“, also der „Ergänzungssteuer-Erklärung“ zu verzichten, wenn eine multinationale Unternehmensgruppe nachweisen kann, dass sie „reasonable measures“, also angemessene Maßnahmen gesetzt und Systeme implementiert hat, die eine richtige Anwendung der GloBE-Regeln gewährleisten und das Unternehmen in gutem Glauben gehandelt hat.

FAZIT

Die vom IF entwickelten Safe Harbour-Regelungen sollen bewirken, dass die Anwendung der sehr komplexen GloBE-Regelungen auf Geschäftseinheiten in jenen Steuerjurisdiktionen begrenzt wird, bei denen mit großer Wahrscheinlichkeit von einer Niedrigbesteuerung ausgegangen werden kann. Damit sollen multinationale Unternehmen und Finanzverwaltungen vor unnötigem administrativem Aufwand geschützt werden. Sowohl die zeitlich begrenzen, als auch die permanenten Safe Harbours setzen voraus, dass einer von drei dem Grunde nach gleichen Tests bestanden wird, die sich nur bezüglich der zu verwendenden Daten unterscheiden.

Innerhalb der EU ist die globale Mindestbesteuerung auf Geschäftsjahre anzuwenden, die ab dem 31.12.2023 beginnen. Die ersten Steuererklärungen sind 18 Monate später, also im Juni 2026 abzugeben. Dennoch sollten die von Pillar II betroffenen multinationalen Unternehmen schon heute eine „Betroffenheitsanalyse“ vornehmen, um die Auswirkungen der globalen Mindestbesteuerung auf ihre Steuerposition evaluieren und mögliche Safe Harbours identifizieren zu können.

Wenngleich die vom IF vorgeschlagenen Erleichterungen zu begrüßen sind, darf nicht vergessen werden, dass die Safe Harbours das Unternehmen nicht von ihren Erklärungs- und Berichtspflichten entbinden. Außerdem sind für Steuerjurisdiktionen, welche die Safe Harbour Tests nicht bestehen, die allgemeinen, komplexen und aufwändigen GloBE-Berechnungen vorzunehmen, sodass im Unternehmen entsprechende Systeme geschaffen werden müssen. Außerdem hält das IF fest, dass die vereinfachten Berechnungen dem Grunde zum gleichen Ergebnis führen sollten, als würden die Berechnung nach dem Regelwerk der OECD-Modellgesetzgebung bzw auf Grundlage der EU-Richtlinie vorgenommen. Insofern wird auch der Datenqualität im Rahmen der länderbezogenen Berichterstattung deutlich mehr Beachtung geschenkt werden müssen. 

Wir beobachten die Entwicklungen auf OECD- und EU-Ebene sehr aufmerksam und werden Sie über Neues und Aktuelles zu Pillar II zeitnah informieren. Sollten Sie Fragen zu dem Thema haben, stehen Ihnen die Verfasser dieses Beitrages und unsere Experten jederzeit gerne zur Verfügung. 

Abschließend möchten wir Sie noch auf folgende zu diesem Themenbereich bereits erschienene Newsletter-Beiträge hinweisen:

Für weitere Fragen zu dieser Thematik stehen Ihnen die Verfasser sowie auch die übrigen ExpertInnen der Service Line "International Tax" gerne zur Verfügung! ​​​​​​​